Règlement n° 2004-07 du 23 novembre 2004 relatif au traitement comptable des indemnités de mutation versées par les sociétés à objet sportif visées à l'article 11 de la loi n° 84-610 du 16 juillet 1984 (relative à l'organisation et à la formation des activités physiques et sportives)
Le Comité de la réglementation comptable,
Vu le code de commerce ;
Vu la loi n° 98-261 du 6 avril 1998 portant réforme de la réglementation comptable et adaptation du régime de la publication foncière ;
Vu le règlement n° 99-03 du 29 avril 1999 du Comité de la réglementation comptable relatif au plan comptable général modifié par les règlements n°s 99-08 et 99-09 du 24 novembre 1999, n° 2000-06 du 7 décembre 2000, n° 2002-10 du 12 décembre 2002, n° 2003-01 et n° 2003-04 du 2 octobre 2003, n° 2003-05 du 20 novembre 2003, n° 2003-07 du 12 décembre 2003 et n° 2004-01 du 4 mai 2004 ;
Vu l'avis n° 2004-12 du 23 juin 2004 du Conseil national de la comptabilité relatif au traitement comptable des indemnités de mutation versées par les sociétés à objet sportif visées à l'article 11 de la loi n° 84-610 du 16 juillet 1984 et l'avis n° 2004-15 du 23 juin 2004 du Conseil national de la comptabilité relatif à la définition, la comptabilisation et l'évaluation des actifs,
Décide de modifier le règlement n° 99-03 comme suit :

Article 1er

Les indemnités de mutation versées par les sociétés à objet sportif visées à l'article 11 de la loi n° 84-610 du 16 juillet 1984 sont comptabilisées selon les dispositions du présent règlement et de son annexe qui sont reportées en annexe II au règlement n° 99-03.

Article 2

Le présent règlement s'applique aux comptes afférents aux exercices ouverts à compter du 1er janvier 2005. Toutefois, il peut être appliqué par anticipation aux comptes des exercices en cours à la date de publication du présent règlement.
Le changement résultant de la première application du présent règlement est traité de manière rétrospective en application des dispositions de l'article 314-1 du règlement n° 99-03.
Par mesure de simplification, les sociétés susvisées peuvent procéder au seul reclassement en immobilisation incorporelle, des valeurs nettes comptables des indemnités de mutation comptabilisées en charges différées et qui seront amorties sur leur durée restant à courir. Les charges différées qui ne correspondent pas aux nouvelles définitions et conditions de comptabilisation sont sorties de l'actif.

A N N E X E AU R È G L E M E N T
1. Définition et conditions de comptabilisation

En application des dispositions des articles 211-1 et 211-3 du règlement n° 99-03 du CRC les indemnités versées par une société à objet sportif visée à l'article 11 de la loi n° 84-610 du 16 juillet 1984, en cas de mutation de joueurs professionnels, correspondent à l'acquisition de droits contractuels, donc d'immobilisations incorporelles :
- qu'elle contrôle du fait d'événements passés ;
- dont elle sera la seule à attendre des avantages économiques futurs liés à la présence du joueur dans son équipe.
Au § 2.3 de l'avis n° 2004-15 relatif à la définition, la comptabilisation et l'évaluation des actifs, il est précisé « qu'il est peu probable qu'un talent spécifique en matière de direction ou de technique satisfasse à la définition d'une immobilisation incorporelle, à moins que ce talent ne soit protégé par des droits permettant son utilisation et l'obtention des avantages économiques futurs attendus de ce talent et à moins qu'il ne satisfasse également aux autres dispositions de la définition ».
Les conditions de comptabilisation de ces droits contractuels sont remplies dans la mesure où :
- il est probable que la présence du joueur générera des avantages économiques futurs ;
- le coût peut être évalué avec une fiabilité suffisante.

2. Echanges de joueurs

Selon les dispositions de l'article 321-3 du règlement n° 99-03 « une immobilisation corporelle ou incorporelle acquise en échange d'un ou plusieurs actifs non monétaires ou d'une combinaison d'actifs monétaires (soulte) et non monétaires est évaluée à la valeur vénale à moins que :
- la transaction d'échange n'ait pas de substance commerciale ou,
- que la valeur vénale de l'immobilisation reçue ou de l'immobilisation donnée ne puisse être évaluée de façon fiable.
Si l'immobilisation acquise ne peut pas être évaluée à la valeur vénale, son coût est évalué à la valeur comptable de l'actif cédé.
Un échange n'a une substance commerciale que s'il entraîne une modification des flux de trésorerie futurs résultant de la transaction. »
Conformément à l'alinéa 10 de l'article 322-1, « la valeur vénale est le montant qui pourrait être obtenu, à la date de clôture, de la vente d'un actif lors d'une transaction conclue à des conditions normales de marché, net des coûts de sortie ».
La référence à des conditions normales de marché suppose l'existence d'un marché actif. Or, en matière d'immobilisation incorporelle, l'existence d'un marché actif ne peut être qu'exceptionnelle. Au cas particulier de mutations de joueurs professionnels, il ne peut pas être fait référence à un marché actif, car :
- les actifs sont uniques ;
- même si des transactions d'achats et de ventes existent, les contrats se négocient individuellement entre sociétés acquéreuses et vendeuses et les transactions sont relativement peu fréquentes ;
- les prix de ces actifs sont rarement révélés au public.
Les « immobilisations incorporelles » acquises ne pouvant pas être évaluées à la valeur vénale, le coût doit être évalué à la valeur comptable de l'actif cédé. En cas de soulte versée, celle-ci est comptabilisée en immobilisation incorporelle, et doit être évaluée de nouveau le cas échéant, dans le cadre du test de dépréciation. En cas de soulte reçue, celle-ci est imputée sur le coût de l'immobilisation incorporelle, et en résultat pour l'excédent, le cas échéant.
Excepté ce dernier cas, le compte de résultat n'est pas affecté par l'échange.

3. Amortissement

Conformément aux dispositions de l'article 322-1/1 et 2, cette immobilisation incorporelle est amortissable, car son utilisation, limitée par la durée du contrat, est déterminable. Elle ne peut excéder la période de cinq ans, y compris en cas de renouvellement de contrat, car celui-ci a lieu entre le joueur et la société employeur, alors que l'indemnité initiale a été versée au profit d'une autre société.
Le mode d'amortissement retenu par la société doit permettre de traduire au mieux le rythme de consommation des avantages économiques attendus. Le mode d'amortissement linéaire est le plus approprié.

4. Modalités de dépréciation

En application des dispositions de l'article 322-5, la société doit apprécier à chaque arrêté intermédiaire et à chaque clôture des comptes, « s'il existe un indice quelconque montrant que l'immobilisation a pu perdre notablement de sa valeur.
« Lorsqu'il existe un indice de perte de valeur, un test de dépréciation est effectué : la valeur nette comptable de l'actif immobilisé est comparée à sa valeur actuelle. »
Pour la détermination de la valeur actuelle, il est procédé comme suit :
- si la valeur vénale est supérieure à la valeur comptable, aucune dépréciation n'est comptabilisée ;
- si la valeur vénale est inférieure à la valeur comptable, c'est la valeur la plus élevée entre la valeur vénale et la valeur d'usage qui est retenue. Si la valeur vénale ne peut pas être déterminée, c'est la valeur d'usage qui est retenue.
En l'absence d'un marché des transferts produisant une valeur vénale pouvant servir de base objective à une valeur actuelle, les sociétés doivent utiliser le concept de valeur d'usage qui doit être déterminé avec la prudence qui convient, particulièrement pour des entités en situation récurrente de déficit au niveau du résultat avant amortissement des immobilisations corporelles, résultat financier et impôts. Dans ce dernier cas, toute amélioration reflétée dans les équilibres d'exploitation et de financement par rapport aux derniers exercices doit être dûment justifiée pour pouvoir être prise en compte dans les calculs de flux nets prévisionnels de trésorerie servant à la détermination de la valeur d'usage. La qualité des processus de prévision doit être testée et validée à partir du degré de fiabilité des prévisions passées pour refléter de telles améliorations, et plus généralement pour permettre de conserver à l'actif ces indemnités de mutation.
Le test de dépréciation doit au moins être effectué à deux niveaux :
- au niveau global de l'équipe considérée comme une unité génératrice de trésorerie (flux nets de trésorerie attendus, rapprochement entre résultats passés et obtenus....) ;
- au niveau du joueur en cas de défaillance individuelle (performance, indisponibilité, participation aux matchs...).
« Si la valeur actuelle d'un actif immobilisé devient inférieure à sa valeur nette comptable, cette dernière, si l'actif continue à être utilisé, est ramenée à la valeur actuelle par le biais d'une dépréciation. »
La comptabilisation d'une dépréciation modifie de manière prospective la base amortissable de l'immobilisation.
En fin de contrat ou en cas de cession du joueur avant la fin de son contrat, la valeur nette comptable de l'immobilisation est sortie.

5. Indemnités de mutation reçues

Les indemnités de mutation reçues de la part d'une autre société à objet sportif sont comptabilisées en résultat.