CAA de TOULOUSE, 1ère chambre, 31/12/2025, 23TL02665, Inédit au recueil Lebon
Texte intégral
CAA de TOULOUSE - 1ère chambre
N° 23TL02665
Inédit au recueil Lebon
Lecture du mercredi 31 décembre 2025
Président
M. Faïck
Rapporteur
M. Nicolas Lafon
Rapporteur public
Mme Fougères
Avocat(s)
CABINET RICHARD
RÉPUBLIQUE FRANCAISE
AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
La société par actions simplifiée Challenges IV a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2011 au 30 novembre 2013, des cotisations supplémentaires de taxe sur les surfaces commerciales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2011, 2012 et 2013, ainsi que de l'amende prévue au I de l'article 1737 du code général des impôts qui lui a été infligée au titre des exercices clos les 31 décembre 2011 et 2012 et le 30 novembre 2013.
Par un jugement n° 2021399 du 15 septembre 2023, le tribunal administratif de Nîmes, à qui l'affaire avait été attribuée par une ordonnance du président de la section du contentieux du Conseil d'État du 4 avril 2022, a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête, enregistrée au greffe de la cour administrative d'appel de Marseille le 12 novembre 2023 sous le n° 23MA02665, transmise par ordonnance du 14 novembre 2023 de la présidente de la cour administrative d'appel de Marseille à la présente cour où elle a été enregistrée le 15 novembre 2023 sous le n° 23TL02665, et quatre mémoires complémentaires, enregistrés le 16 décembre 2024 et les 20 février, 9 août et 19 octobre 2025, la société Challenges IV, représentée par Me Richard, demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du 15 septembre 2023 du tribunal administratif de Nîmes, en tant qu'il statue sur ses conclusions tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2011 au 30 novembre 2013, ainsi que de l'amende prévue au I de l'article 1737 du code général des impôts qui lui a été infligée au titre des exercices clos les 31 décembre 2011 et 2012 et le 30 novembre 2013 ;
2°) de prononcer la décharge de ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée, ainsi que de l'amende prévue au I de l'article 1737 du code général des impôts ;
3°) de mettre à la charge de l'État une somme de 6 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- le jugement est irrégulier, dès lors que la réponse apportée par le tribunal aux moyens tirés de l'absence de notification régulière de l'avis de mise en recouvrement et de ce qu'elle avait reçu, de la part de la société ASC Automobiles, des quitus différents de ceux, falsifiés, qui avaient été déposés auprès de l'administration, est insuffisamment motivée ;
- en ne lui communiquant pas les documents obtenus dans le cadre de la vérification de comptabilité des sociétés Mercure Automobiles et ASC Automobiles, l'administration a méconnu l'article 47 de la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne ;
- la procédure d'imposition est irrégulière, dès lors que le service a implicitement mis en œuvre la procédure de répression des abus de droit, sans la faire bénéficier des garanties attachées à cette procédure prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ;
- l'avis de mise en recouvrement, qui n'a pas été envoyé au cabinet de son conseil, où elle avait élu domicile, et dont elle n'a pas reçu l'ampliation, n'a pas été régulièrement notifié dans le délai de reprise ;
- la remise en cause de l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée concernant les prestations de services de location d'un véhicule au bénéfice d'une société établie en Principauté d'Andorre, qui a la qualité d'assujetti, n'est pas justifiée, dès lors que cette exonération n'était pas subordonnée à la livraison du véhicule dans cet État, que cette société est régulièrement immatriculée et qu'elle a acquitté les loyers en cause ;
- les éléments regardés par l'administration comme des indices qui auraient dû lui permettre de soupçonner l'existence d'une fraude commise par ses fournisseurs, qui n'est d'ailleurs pas établie, sont dénués de pertinence ;
- la doctrine référencée 3 A-7-07 du 30 novembre 2007 retient comme indice important un prix payé inférieur au prix le plus faible que l'acquéreur peut raisonnablement s'attendre à payer ;
- l'administration a manqué à son devoir de loyauté en lui opposant le dépôt, par la société ASC Automobiles, de quitus falsifiés, accompagnés de factures d'acquisition mentionnant la taxe sur la valeur ajoutée, qui étaient différents de ceux qui lui avaient été remis par son fournisseur ;
- l'amende qui lui a été infligée sur le fondement du I de l'article 1737 du code général des impôts n'est pas justifiée, dès lors que l'administration n'apporte pas la preuve du caractère intentionnel des infractions et que la société au nom de laquelle les factures en cause ont été émises n'était pas fictive ;
- la majoration pour manœuvres frauduleuses n'est pas justifiée.
Par quatre mémoires en défense, enregistrés le 10 avril 2024 et les 27 janvier, 24 mars et 3 octobre 2025, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique conclut au rejet de la requête.
Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par la société appelante n'est fondé.
Par une ordonnance du 6 octobre 2025, la clôture de l'instruction a été fixée au 23 octobre 2025.
Un mémoire, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique, a été enregistré le 27 octobre 2025.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne ;
- la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 ;
- la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Lafon,
- les conclusions de Mme Fougères, rapporteure publique,
- et les observations de Me Sénié-Delon substituant Me Richard pour la société Challenges IV.
Considérant ce qui suit :
1. La société Challenges IV fait appel du jugement du 15 septembre 2023 du tribunal administratif de Nîmes, en tant qu'il a rejeté ses conclusions tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2011 au 30 novembre 2013, ainsi que de l'amende prévue au I de l'article 1737 du code général des impôts qui lui a été infligée au titre des exercices clos les 31 décembre 2011 et 2012 et le 30 novembre 2013. En revanche, elle ne conteste pas ce jugement, devant la cour, en tant qu'il statue sur les conclusions de sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires de taxe sur les surfaces commerciales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2011, 2012 et 2013. Les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige procèdent de la remise en cause, à l'issue de la vérification de comptabilité de son activité de vente de véhicules neufs et d'occasion et, à titre accessoire, d'entretien et de location de véhicules, d'une part, de l'exonération relative aux prestations de location d'un véhicule de type " Rolls Royce Phantom Drophead Coupé ", d'autre part, de la déduction de taxe correspondant à des acquisitions de véhicules auprès des sociétés Mercure Automobiles et ASC Automobiles.
Sur la régularité du jugement attaqué :
2. Aux termes de l'article L. 9 du code de justice administrative : " Les jugements sont motivés ". Il résulte des motifs mêmes du jugement attaqué que le tribunal administratif de Nîmes, qui n'était pas tenu de répondre à l'ensemble des arguments avancés par la société Challenges IV, a expressément répondu, et de manière suffisante, aux moyens tirés de l'absence de notification régulière de l'avis de mise en recouvrement et de ce qu'elle avait reçu, de la part de la société ASC Automobiles, des " quitus " différents de ceux, falsifiés, qui avaient été déposés auprès de l'administration. Par suite, la société Challenges IV n'est pas fondée à soutenir que le jugement serait entaché d'irrégularité.
Sur les conclusions en décharge :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
3. En premier lieu, d'une part, aux termes de l'article 47 de la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne : " Toute personne dont les droits et libertés garantis par le droit de l'Union ont été violés a droit à un recours effectif devant un tribunal dans le respect des conditions prévues au présent article. Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable par un tribunal indépendant et impartial, établi préalablement par la loi. Toute personne a la possibilité de se faire conseiller, défendre et représenter. Une aide juridictionnelle est accordée à ceux qui ne disposent pas de ressources suffisantes, dans la mesure où cette aide serait nécessaire pour assurer l'effectivité de l'accès à la justice ". Il résulte de la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne, notamment de son arrêt C-199/11 Europese Gemeenschap c/ Otis NV et autres du 6 novembre 2012, que le principe de protection juridictionnelle effective figurant à cet article 47 est constitué de divers éléments, lesquels comprennent, notamment, les droits de la défense, le principe d'égalité des armes, le droit d'accès aux tribunaux ainsi que le droit de se faire conseiller, défendre et représenter. S'agissant du respect des droits de la défense invoqués dans un litige fiscal portant sur une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, la Cour de justice de l'Union européenne a jugé, dans son arrêt C-189/18 Glencore Agriculture Hungary du 16 octobre 2019, que ce principe a pour corollaire le droit d'accès au dossier au cours de la procédure administrative et qu'une violation du droit d'accès au dossier commise lors de la procédure administrative n'est pas, en principe, régularisée du simple fait que l'accès au dossier a été rendu possible au cours de la procédure juridictionnelle concernant un éventuel recours visant à l'annulation de la décision contestée. La Cour de justice a également jugé dans ce même arrêt que, dans un tel litige de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, le respect des droits de la défense n'impose pas à l'administration fiscale une obligation générale de fournir un accès intégral au dossier dont elle dispose, mais exige que l'assujetti ait la possibilité de se voir communiquer, à sa demande, les informations et les documents se trouvant dans le dossier administratif et pris en considération par cette administration en vue d'adopter sa décision, lesquels incluent en principe non seulement l'ensemble des éléments du dossier sur lesquels l'administration fiscale entend fonder sa décision mais aussi ceux qui, sans fonder directement sa décision, peuvent être utiles à l'exercice des droits de la défense. Au nombre de ces derniers figurent en particulier les éléments que cette administration a pu rassembler et qui seraient susceptibles de faire douter de la participation du contribuable, en connaissance de cause, à des opérations impliquées dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée mais qu'elle a regardés comme non probants.
4. D'autre part, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". Lorsque le contribuable lui en fait la demande, l'administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu'il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d'en vérifier l'authenticité ou d'en discuter la teneur ou la portée.
5. Il résulte de l'instruction que, par courriers des 7 et 18 avril 2016, la société Challenges IV a demandé au service la communication de " l'ensemble, la totalité et l'intégralité des documents figurant dans [son] dossier fiscal (...) qui concernent la période afférente à la vérification de comptabilité dont [elle] fait l'objet ". Les propositions de rectification du 18 décembre 2014 et du 30 juillet 2015 mentionnent que les vérifications de comptabilité de deux fournisseurs, les sociétés Mercure Automobiles et ASC Automobiles, ont mis en évidence la méconnaissance, par ces dernières, de leurs obligations déclaratives en matière de taxe sur la valeur ajoutée, alors, en outre, que les " quitus " qu'elles avaient déposés révélaient la provenance des véhicules qu'elles avaient acquis et que les factures correspondantes faisaient référence au régime de livraisons intracommunautaires ou à l'application de la taxe sur la valeur ajoutée étrangère. Si ces mentions révèlent que le vérificateur a, pour établir les impositions en litige, pris en considération les éléments ainsi obtenus dans le cadre de la vérification de comptabilité de ces deux sociétés, aucun élément de l'instruction ne permet de faire douter que ces derniers faisaient partie des pièces communiquées à la société Challenges IV, par courriers des 20 avril et 20 juillet 2016, lesquelles comprenaient, notamment, la copie des " quitus " et factures obtenus dans le cadre du droit de communication, des documents transmis par les préfectures de la Haute-Garonne et de Tarn-et-Garonne et des relevés des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée souscrites par les sociétés Mercure Automobiles et ASC Automobiles. Par ailleurs, il ne résulte pas davantage de l'instruction que l'administration fiscale aurait pris en considération les actes de la procédure de vérification de comptabilité de ces deux sociétés ou tout autre acte de poursuites ou de recouvrement correspondant. Elle n'était donc tenue à aucune obligation de communication à ce titre. La société appelante n'est donc pas fondée à soutenir que l'administration aurait méconnu les obligations qui découlent de l'article 47 de la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne.
6. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. / En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité de l'abus de droit fiscal. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité. / Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification (...) ".
7. Il résulte de l'instruction qu'à l'issue des opérations de vérification, le service a estimé que les prestations de sous-location d'un véhicule de type " Rolls Royce Phantom Drophead Coupé " avaient été réalisées au profit d'un preneur non assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée et non d'une société andorrane assujettie. Ce faisant, l'administration n'a pas entendu, même de manière implicite, écarter un quelconque acte constitutif d'un abus de droit, y compris le protocole d'accord de mise à disposition de ce véhicule, signé le 15 novembre 2011 avec la " SL Algamat - Les Escalades - Principauté d'Andorre ". L'administration n'invoque d'ailleurs ni le caractère fictif de cet acte, mais seulement celui des prestations assurées auprès d'une société andorrane assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée, ni la circonstance qu'il aurait eu pour seul motif d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que la société appelante aurait normalement supportées. Il en résulte que l'administration, alors même qu'elle a constaté l'établissement de factures de complaisance au nom de la société SL Algamat, n'a pas établi les rectifications litigieuses sur l'existence d'un acte constitutif d'un abus de droit. Par suite, la société Challenges IV n'est pas fondée à soutenir que la procédure d'imposition serait irrégulière, faute pour l'administration d'avoir mis en œuvre les garanties prévues par les dispositions précitées de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales.
8. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité (...) ". L'article R. 256-3 du même livre, dans sa rédaction applicable au litige, dispose que : " L'avis de mise en recouvrement est rédigé en double exemplaire : / a) Le premier, dit " original ", est déposé au service compétent de la direction générale des finances publiques ou à la recette des douanes et droits indirects chargé du recouvrement ; / b) Le second, dit " ampliation ", est destiné à être notifié au redevable ou à son fondé de pouvoir ". Aux termes enfin de l'article R. 256-6 du même livre, dans sa rédaction également applicable au litige : " La notification de l'avis de mise en recouvrement comporte l'envoi au redevable, soit au lieu de son domicile, de sa résidence ou de son siège, soit à l'adresse qu'il a lui-même fait connaître au service compétent de la direction générale des finances publiques ou au service des douanes et droits indirects compétent, de l'" ampliation " prévue à l'article R. 256-3 (...) ".
9. Il résulte de l'instruction que, par courrier du 19 mai 2016, la société Challenges IV a informé le service qu'elle élisait domicile auprès de son conseil " pour la totalité des actes de la procédure de vérification de comptabilité ". Pourtant, le comptable public n'a pas notifié l'avis de mise en recouvrement des taxes en litige, émis le 31 mars 2017, au conseil de la société, mais à l'adresse de cette dernière. Si le pli recommandé correspondant a été présenté le 13 avril 2017, puis retourné à l'expéditeur revêtu de la mention " avisé et non réclamé ", il résulte des énonciations de l'acte de nantissement du fonds de commerce de la société, conclu le 4 septembre 2017 avec le comptable public, que l'avis de mise en recouvrement en cause, désigné par son numéro exact, était, à cette date, effectivement parvenu à la contribuable, à la suite d'un second envoi du 24 juillet 2017. A supposer même que l'exemplaire ainsi reçu ne constituait pas l'ampliation prévue par l'article R. 256-3 du livre des procédures fiscales, il n'est pas contesté que cet exemplaire comportait l'ensemble des mentions devant figurer sur l'avis de mise en recouvrement. Dans ces conditions, de telles modalités de notification, qui n'ont privé la société Challenges IV d'aucune des garanties qu'elle tient des dispositions citées au point précédent, ne sont pas entachées d'irrégularité et permettent de considérer que cette notification est intervenue dans le délai de reprise.
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
S'agissant de la taxation des prestations de location d'un véhicule :
10. Aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ". L'article 256 A du même code dispose que : " Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au cinquième alinéa (...) / (...) / Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services (...) Est notamment considérée comme activité économique une opération comportant l'exploitation d'un bien meuble corporel ou incorporel en vue d'en retirer des recettes ayant un caractère de permanence ". Aux termes enfin de l'article 259 du même code : " Le lieu des prestations de services est situé en France : / 1° Lorsque le preneur est un assujetti agissant en tant que tel et qu'il a en France : / a) Le siège de son activité économique (...) / (...) / 2° Lorsque le preneur est une personne non assujettie, si le prestataire : / a) A établi en France le siège de son activité économique (...) ".
11. Il résulte de l'instruction que la société Challenges IV, qui a conclu, le 3 novembre 2011, un contrat de location avec une société de crédit-bail concernant un véhicule de type " Rolls Royce Phantom Drophead Coupé ", a procédé à la sous-location de ce dernier, en signant, le 15 novembre 2011, un " protocole d'accord de mise à disposition d'un véhicule " au bénéfice de la " SL Algamat - Les Escalades - Principauté d'Andorre, représentée par M. A... B... ". Toutefois, alors que l'appelante n'a jamais été en mesure de justifier la livraison du véhicule en cause en Principauté d'Andorre ou l'exercice, par cette société, d'une activité économique, le contrat d'assurance de ce véhicule, qui avait pour date d'effet le 10 novembre 2011, était libellé au nom de M. A..., mentionnait le domicile en France de ce dernier comme lieu de garage et portait sur un usage privé. Dans ces conditions, alors même que la société andorrane était immatriculée et qu'elle procédait au paiement des loyers en cause, l'administration a pu, à bon droit, soumettre à la taxe sur la valeur ajoutée en France les prestations de sous-location de ce véhicule, qui doivent être regardées comme ayant été effectuées au bénéfice d'un particulier, dont il est constant qu'il est une personne non assujettie.
S'agissant de la déduction de taxe correspondant à des acquisitions de véhicules :
12. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / (...) / II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures (...) ". Aux termes du 3 de l'article 272 du même code, dans sa rédaction applicable au présent litige : " La taxe sur la valeur ajoutée afférente à une livraison de biens ne peut faire l'objet d'aucune déduction lorsqu'il est démontré que l'acquéreur savait ou ne pouvait ignorer que, par son acquisition, il participait à une fraude consistant à ne pas reverser la taxe due à raison de cette livraison ".
13. Il résulte des dispositions de l'article 17 de la sixième directive 77/388/CEE du 17 mai 1977, reprises en substance à l'article 168 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 et dont les dispositions du I et du a) du 1 du II de l'article 271 du code général des impôts citées au point précédent assurent la transposition, que le bénéfice du droit à déduction de taxe sur la valeur ajoutée doit être refusé à un assujetti lorsqu'il est établi, au vu d'éléments objectifs, que celui-ci savait ou aurait dû savoir que, par l'opération invoquée pour fonder ce droit, il participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée commise dans le cadre d'une chaîne de livraisons ou de prestations, ainsi que l'a jugé la Cour de justice de l'Union européenne, notamment par son arrêt du 18 décembre 2014, Staatssecretaris van Financiën c/ Schoenimport " Italmoda " Mariano Previti vof et Turbu.com BV, Turbu.com Mobile Phone's BV (C-131/13, 163/13 et 164/13).
14. Si les opérateurs qui prennent toute mesure pouvant raisonnablement être exigée d'eux pour s'assurer que leurs opérations ne sont pas impliquées dans une fraude, qu'il s'agisse de la fraude à la taxe sur la valeur ajoutée ou d'autres fraudes, ne doivent pas perdre leur droit à déduire la taxe sur la valeur ajoutée acquittée en amont, en revanche, un assujetti qui savait ou aurait dû savoir que, par son acquisition, il participait à une opération impliquée dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, doit être considéré comme participant à cette fraude, indépendamment de la question de savoir s'il tire ou non un bénéfice de la revente des biens, dès lors que, dans une telle situation, l'assujetti devient complice de la fraude, comme l'a jugé la Cour de justice de l'Union européenne dans son arrêt du 6 juillet 2006, Axel Kittel et Recolta Recycling SRPL (C-439/04 et C-440/04).
15. Si l'administration fiscale ne peut exiger de manière générale de l'assujetti souhaitant exercer le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, d'une part, qu'il vérifie que l'émetteur de la facture correspondant aux biens et aux services au titre desquels l'exercice de ce droit est demandé dispose de la qualité d'assujetti, qu'il disposait des biens en cause et était en mesure de les livrer et qu'il a rempli ses obligations de déclaration et de paiement de la taxe, afin de s'assurer qu'il n'existe pas d'irrégularités ou de fraude au niveau des opérateurs en amont, ou, d'autre part, qu'il dispose de documents à cet égard, un opérateur avisé peut, en revanche, lorsqu'il existe des indices permettant de soupçonner l'existence d'irrégularités ou de fraude, se voir contraint de prendre des renseignements sur un autre opérateur auprès duquel il envisage d'acheter des biens ou des services afin de s'assurer qu'il s'est acquitté de ses obligations fiscales, comme l'a jugé la Cour de justice de l'Union européenne dans son arrêt du 21 juin 2012, Mahagében kft (C-80/11). Lorsque les indices permettent de soupçonner une méconnaissance, par un fournisseur de biens ou un prestataire de services, de ses obligations de déclaration ou de paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient ainsi à l'assujetti qui a acquis certains de ces biens ou services, pour les céder à son tour, de s'assurer qu'en ce qui concerne ces biens et services, son fournisseur ou son prestataire s'est acquitté de ses obligations.
16. Enfin, il incombe à l'administration fiscale d'établir les éléments objectifs permettant de conclure que l'assujetti savait ou aurait dû savoir que l'opération invoquée pour fonder le droit à déduction était impliquée dans une fraude. Lorsque sont en cause des opérations similaires réalisées par des sociétés différentes pendant une courte période, ces éléments doivent porter sur chacune de ces sociétés, qu'il s'agisse de l'existence de la fraude reprochée, des indices permettant à l'assujetti mis en cause de la soupçonner ou encore des mesures qui peuvent raisonnablement être exigées.
17. En l'espèce, il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a remis en cause le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les achats effectués par la société Challenges IV auprès de la société Mercure Automobiles en 2011 et de la société ASC Automobiles entre le 1er mars 2012 et le 30 juin 2013 et au cours du mois d'août 2013, pour des montants respectifs de taxe de 292 661 euros et de 385 575 euros, en raison d'une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée commise par ces deux fournisseurs.
18. En premier lieu, il résulte de l'instruction, notamment des propositions de rectification du 18 décembre 2014 et du 30 juillet 2015, que les sociétés Mercure Automobiles et ASC Automobiles, de création récente, se sont montrées totalement défaillantes dans leurs obligations déclaratives et n'ont pas reversé la taxe due sur les ventes à la société Challenges IV, qu'elles ont facturé un volume très important d'opérations sur une période relativement courte, qu'elles ne disposaient ni de locaux et de moyens humains et matériels nécessaires à leur activité de négoce automobile, ni d'aucune structure commerciale dédiée à cette activité, et qu'elles pratiquaient le plus souvent la vente à perte. Ainsi, alors d'ailleurs que la société appelante ne conteste pas sérieusement la matérialité de ces éléments, ni même l'existence d'une fraude commise par ces fournisseurs, l'administration doit être regardée comme établissant que les sociétés Mercure Automobiles et ASC Automobiles se sont livrées à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.
19. En deuxième lieu, pour justifier que la société Challenges IV savait ou ne pouvait ignorer qu'elle participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, le service a relevé, d'une part, qu'elle entretenait, sur de courtes périodes, des relations commerciales très soutenues avec les sociétés Mercure Automobiles et ASC Automobiles, de création récente et dotées de moyens d'exploitation matériels et humains en inadéquation avec le volume des transactions facturées. L'administration ajoute, à ce titre, qu'un ancien salarié de la société Challenges IV, qu'il a quittée le 3 février 2010, a, ensuite, servi d'intermédiaire dans les relations commerciales avec la société Mercure Automobiles, puis a été, à la suite de la liquidation judiciaire de cette dernière, à l'origine de la création de la société ASC Automobiles. Le service a constaté, d'autre part, que la société Challenges IV a bénéficié de prix anormalement bas de la part de ces fournisseurs, inférieurs à ceux du marché et à ceux qu'ils avaient acquittés, qui, le plus souvent, étaient mentionnés sur les factures jointes aux dossiers d'immatriculation ou pouvaient être reconstitués à partir des " quitus " mis à sa disposition. Il a, à ce titre, relevé que ces fournisseurs dégageaient une marge négative, d'autant plus importante qu'ils supportaient les frais de transport des véhicules. Enfin, l'administration a retenu que les règlements de la société Challenges IV étaient opérés, pour leur majeure partie, soit sur le compte bancaire personnel de la dirigeante de la société Mercure Automobiles, soit, par anticipation, avant l'établissement de la facturation correspondante et la réalisation des livraisons, et que ces procédés, qui ne correspondaient pas aux pratiques commerciales normales, étaient d'autant plus inhabituels qu'ils avaient été constatés dès les premières opérations de paiement.
20. La société Challenges IV ne remet pas sérieusement en cause les éléments de fait ainsi relevés par l'administration pour démontrer qu'elle savait ou aurait dû savoir que ses deux fournisseurs principaux étaient impliqués dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, en faisant valoir qu'elle aurait été induite en erreur par la délivrance, à la société Mercure Automobiles, de " quitus " sans caution, qui n'ont toutefois pas pour objet de prendre position sur la moralité fiscale du déposant, et qu'elle ignorait l'inadéquation des moyens dont disposaient les sociétés Mercure Automobiles et ASC Automobiles, pourtant de création récente, ainsi que l'implication commerciale d'un de ses anciens salariés, alors cependant que son dirigeant avait précisément déclaré, lors des opérations sur place, qu'il traitait exclusivement avec cet agent commercial, devenu ensuite dirigeant de la société ASC Automobiles. Il en est de même de la circonstance que la société Challenges IV aurait reçu, de part de la société ASC Automobiles, des " quitus " mentionnant que cette dernière déclarait s'engager à acquitter la taxe due sur les opérations d'acquisition intracommunautaire. A ce titre, l'administration n'a pas manqué à son " devoir de loyauté " en relevant, pour décrire l'ensemble du mode opératoire de la société ASC Automobiles, tenant à l'utilisation de fausses factures d'acquisition, que les " quitus " qu'elle avait déposés auprès du service des impôts des entreprises d'Agen indiquaient qu'elle déclarait avoir déjà acquitté la taxe sur la valeur ajoutée et étaient falsifiés. Par ailleurs, la société appelante, qui se borne à se prévaloir de l'existence d'un " probable système de remises-arrières " entre la société Mercure Automobiles et ses fournisseurs, n'apporte aucun élément permettant de remettre en cause la réalité de ventes à perte par ses propres fournisseurs. Sur ce point, la seule production de tableaux retraçant l'historique des achats de la société Challenges IV, tendant à démontrer que ces derniers auraient été effectués sur la base de prix moyens et que l'ensemble des véhicules revendus auraient été cédés avec des marges identiques, quels que soient leurs fournisseurs, ne suffit pas, alors d'ailleurs que ces tableaux ne sont pas exhaustifs et comportent des termes de comparaison discutables, à remettre en cause la réalité des ventes à perte pratiquées par les sociétés Mercure Automobiles et ASC Automobiles. Enfin, si la société Challenges IV se prévaut de ce que les dates auxquelles elle a procédé aux règlements de ses fournisseurs n'auraient précédé que de quelques jours la livraison des véhicules, qui seraient antérieures à l'établissement de la facturation correspondante, ces circonstances ne sont pas de nature à remettre en cause les constatations du service sur la singularité de ces pratiques commerciales.
21. Il résulte de tout ce qui précède que l'administration a relevé de nombreux éléments formant un faisceau d'indices suffisant pour démontrer l'existence d'une fraude. A ce titre, la circonstance qu'elle a eu recours à des moyens d'investigation qui lui sont propres pour déceler les agissements frauduleux des fournisseurs de la société Challenges IV est sans incidence sur les obligations de cette dernière qui, compte tenu de son positionnement et de sa connaissance du marché, de sa nécessaire sensibilisation aux risques accrus de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée dans son secteur d'activité et de l'ensemble des éléments ci-dessus rappelés, qui lui permettaient de soupçonner les manquements de ces fournisseurs, aurait dû s'assurer par elle-même de la fiabilité de ces derniers. Or, la société appelante, qui ne peut seulement se prévaloir de la vérification de la mention du numéro de taxe sur la valeur ajoutée intracommunautaire sur les factures, de la détention de documents certifiant que ses fournisseurs avaient la qualité d'assujettis, de la plainte déposée à l'encontre de son ancien salarié, postérieurement aux constatations du service, ou du dépôt, par la société ASC Automobiles de déclarations mentionnant la taxe sur la valeur ajoutée due à la suite d'une action du service des impôts des entreprises d'Agen, et qui s'est limitée à des échanges de correspondances avec les deux fournisseurs en cause, n'a engagé aucune démarche afin de vérifier leurs conditions effectives d'exploitation. Ainsi, l'administration doit être regardée comme établissant que la société Challenges IV n'a pas mis en œuvre, en dépit du volume significatif d'affaires réalisées, sur une courte période et de manière successive, avec les sociétés Mercure Automobiles et ASC Automobiles, les diligences nécessaires afin de s'assurer qu'elles ne participaient pas à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.
22. Eu égard à l'ensemble de ces éléments et sans méconnaître les règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve, c'est à bon droit que l'administration, qui a établi que la société Challenges IV ne pouvait ignorer être impliquée dans un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, a remis en cause son droit à la déduction de la taxe facturée par les sociétés Mercure Automobiles et ASC Automobiles au cours de la période en litige.
23. Enfin, la société Challenges IV n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine référencée 3 A-7-07 du 30 novembre 2007, qui ne comporte aucune interprétation différente de celle qui résulte de la loi fiscale dont il a été fait application.
En ce qui concerne les pénalités :
24. En premier lieu, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / (...) / c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses (...) ".
25. L'administration a assorti les rappels de taxe sur la valeur ajoutée déductible de la majoration de 80 % en cas de manœuvres frauduleuses. Il résulte de ce qui a été dit aux points 17 à 22 ci-dessus que la société Challenges IV a entendu déduire la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur les factures émises par deux fournisseurs frauduleux, qu'elle ne pouvait ignorer qu'elle participait à une fraude et que le lien entre les différents intervenants était assuré par un ancien salarié. Eu égard à l'importance des montants des achats facturés, ainsi qu'à la répétition et à la nature des procédés mis en œuvre, le service doit être regardé comme établissant que la société Challenges IV a entendu éluder l'impôt en créant, lors de la souscription de ses déclarations, des apparences de nature à égarer l'administration dans l'exercice de son pouvoir de contrôle. Dans ces conditions, le service a pu, à bon droit, assortir les impositions en cause de la majoration prévue au c. de l'article 1729 du code général des impôts en cas de manœuvres frauduleuses.
26. En second lieu, aux termes du I de l'article 1737 du code général des impôts : " Entraîne l'application d'une amende égale à 50 % du montant : / 1. Des sommes versées ou reçues, le fait de travestir ou dissimuler l'identité ou l'adresse de ses fournisseurs ou de ses clients, les éléments d'identification mentionnés aux articles 289 et 289 B et aux textes pris pour l'application de ces articles ou de sciemment accepter l'utilisation d'une identité fictive ou d'un prête-nom ; / 2. De la facture, le fait de délivrer une facture ne correspondant pas à une livraison ou à une prestation de service réelle (...) ". Il résulte de ces dispositions que l'administration peut mettre l'amende ainsi prévue à la charge de la personne qui a délivré la facture ou à la charge de la personne destinataire de la facture si elle établit que la personne concernée a, soit travesti ou dissimulé l'identité, l'adresse ou les éléments d'identification de son client ou de son fournisseur, soit accepté l'utilisation, en toute connaissance de cause, d'une identité fictive ou d'un prête-nom.
27. Il résulte de ce qui a été dit au point 11 que les factures de sous-location de véhicule émises au nom de la société SL Algamat se rapportaient en réalité à des prestations de services effectuées au profit de M. A.... Par ailleurs, la société Challenges IV ne détient aucune information sur cette prétendue société andorrane et ne pouvait ignorer que M. A..., qui était son unique interlocuteur dans la conclusion du contrat de sous-location et qui était désigné sur le certificat d'assurance qu'elle a produit lors des opérations de contrôle, était l'utilisateur du véhicule et son véritable client. Enfin, une facture proforma n° 1031 du 26 octobre 2010, sans entête au nom d'une société, fait état d'une vente de ce véhicule à M. A.... Par suite, alors d'ailleurs que les factures en litige étaient libellées à une adresse incomplète ou incohérente, ces dernières doivent être regardées comme ayant été émises pour s'abstenir de facturer la taxe sur la valeur ajoutée collectée, dont la société Challenges IV ne pouvait ignorer l'existence. Dans l'ensemble de ces conditions et eu égard au nombre et au montant des factures en cause, qui correspondent à la location d'un véhicule haut de gamme, d'un prix très élevé, l'administration apporte la preuve, qui lui incombe, que la société Challenges IV, lors de l'établissement de ces factures, a travesti ou dissimulé l'identité de son client ou a sciemment accepté l'utilisation, en toute connaissance de cause, d'une identité fictive ou d'un prête-nom. Il en résulte que c'est à bon droit qu'elle lui a infligé, au titre des exercices en litige, l'amende prévue au I de l'article 1737 du code général des impôts.
28. Il résulte de tout ce qui précède que la société Challenges IV n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté le surplus de sa demande.
Sur les frais liés au litige :
29. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'État, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de quelque somme que ce soit sur leur fondement.
D É C I D E :
Article 1er : La requête de la société Challenges IV est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiée Challenges IV et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Occitanie.
Délibéré après l'audience du 18 décembre 2025, où siégeaient :
M. Faïck, président,
M. Lafon, président-assesseur,
Mme Crassus, conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 31 décembre 2025.
Le rapporteur,
N. Lafon
Le président,
F. Faïck
La greffière,
E. Ocana
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme,
La greffière,
N° 23TL02665 2
Procédure contentieuse antérieure :
La société par actions simplifiée Challenges IV a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2011 au 30 novembre 2013, des cotisations supplémentaires de taxe sur les surfaces commerciales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2011, 2012 et 2013, ainsi que de l'amende prévue au I de l'article 1737 du code général des impôts qui lui a été infligée au titre des exercices clos les 31 décembre 2011 et 2012 et le 30 novembre 2013.
Par un jugement n° 2021399 du 15 septembre 2023, le tribunal administratif de Nîmes, à qui l'affaire avait été attribuée par une ordonnance du président de la section du contentieux du Conseil d'État du 4 avril 2022, a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête, enregistrée au greffe de la cour administrative d'appel de Marseille le 12 novembre 2023 sous le n° 23MA02665, transmise par ordonnance du 14 novembre 2023 de la présidente de la cour administrative d'appel de Marseille à la présente cour où elle a été enregistrée le 15 novembre 2023 sous le n° 23TL02665, et quatre mémoires complémentaires, enregistrés le 16 décembre 2024 et les 20 février, 9 août et 19 octobre 2025, la société Challenges IV, représentée par Me Richard, demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du 15 septembre 2023 du tribunal administratif de Nîmes, en tant qu'il statue sur ses conclusions tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2011 au 30 novembre 2013, ainsi que de l'amende prévue au I de l'article 1737 du code général des impôts qui lui a été infligée au titre des exercices clos les 31 décembre 2011 et 2012 et le 30 novembre 2013 ;
2°) de prononcer la décharge de ces rappels de taxe sur la valeur ajoutée, ainsi que de l'amende prévue au I de l'article 1737 du code général des impôts ;
3°) de mettre à la charge de l'État une somme de 6 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- le jugement est irrégulier, dès lors que la réponse apportée par le tribunal aux moyens tirés de l'absence de notification régulière de l'avis de mise en recouvrement et de ce qu'elle avait reçu, de la part de la société ASC Automobiles, des quitus différents de ceux, falsifiés, qui avaient été déposés auprès de l'administration, est insuffisamment motivée ;
- en ne lui communiquant pas les documents obtenus dans le cadre de la vérification de comptabilité des sociétés Mercure Automobiles et ASC Automobiles, l'administration a méconnu l'article 47 de la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne ;
- la procédure d'imposition est irrégulière, dès lors que le service a implicitement mis en œuvre la procédure de répression des abus de droit, sans la faire bénéficier des garanties attachées à cette procédure prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ;
- l'avis de mise en recouvrement, qui n'a pas été envoyé au cabinet de son conseil, où elle avait élu domicile, et dont elle n'a pas reçu l'ampliation, n'a pas été régulièrement notifié dans le délai de reprise ;
- la remise en cause de l'exonération de la taxe sur la valeur ajoutée concernant les prestations de services de location d'un véhicule au bénéfice d'une société établie en Principauté d'Andorre, qui a la qualité d'assujetti, n'est pas justifiée, dès lors que cette exonération n'était pas subordonnée à la livraison du véhicule dans cet État, que cette société est régulièrement immatriculée et qu'elle a acquitté les loyers en cause ;
- les éléments regardés par l'administration comme des indices qui auraient dû lui permettre de soupçonner l'existence d'une fraude commise par ses fournisseurs, qui n'est d'ailleurs pas établie, sont dénués de pertinence ;
- la doctrine référencée 3 A-7-07 du 30 novembre 2007 retient comme indice important un prix payé inférieur au prix le plus faible que l'acquéreur peut raisonnablement s'attendre à payer ;
- l'administration a manqué à son devoir de loyauté en lui opposant le dépôt, par la société ASC Automobiles, de quitus falsifiés, accompagnés de factures d'acquisition mentionnant la taxe sur la valeur ajoutée, qui étaient différents de ceux qui lui avaient été remis par son fournisseur ;
- l'amende qui lui a été infligée sur le fondement du I de l'article 1737 du code général des impôts n'est pas justifiée, dès lors que l'administration n'apporte pas la preuve du caractère intentionnel des infractions et que la société au nom de laquelle les factures en cause ont été émises n'était pas fictive ;
- la majoration pour manœuvres frauduleuses n'est pas justifiée.
Par quatre mémoires en défense, enregistrés le 10 avril 2024 et les 27 janvier, 24 mars et 3 octobre 2025, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique conclut au rejet de la requête.
Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par la société appelante n'est fondé.
Par une ordonnance du 6 octobre 2025, la clôture de l'instruction a été fixée au 23 octobre 2025.
Un mémoire, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique, a été enregistré le 27 octobre 2025.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne ;
- la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 ;
- la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Lafon,
- les conclusions de Mme Fougères, rapporteure publique,
- et les observations de Me Sénié-Delon substituant Me Richard pour la société Challenges IV.
Considérant ce qui suit :
1. La société Challenges IV fait appel du jugement du 15 septembre 2023 du tribunal administratif de Nîmes, en tant qu'il a rejeté ses conclusions tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2011 au 30 novembre 2013, ainsi que de l'amende prévue au I de l'article 1737 du code général des impôts qui lui a été infligée au titre des exercices clos les 31 décembre 2011 et 2012 et le 30 novembre 2013. En revanche, elle ne conteste pas ce jugement, devant la cour, en tant qu'il statue sur les conclusions de sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires de taxe sur les surfaces commerciales auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2011, 2012 et 2013. Les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en litige procèdent de la remise en cause, à l'issue de la vérification de comptabilité de son activité de vente de véhicules neufs et d'occasion et, à titre accessoire, d'entretien et de location de véhicules, d'une part, de l'exonération relative aux prestations de location d'un véhicule de type " Rolls Royce Phantom Drophead Coupé ", d'autre part, de la déduction de taxe correspondant à des acquisitions de véhicules auprès des sociétés Mercure Automobiles et ASC Automobiles.
Sur la régularité du jugement attaqué :
2. Aux termes de l'article L. 9 du code de justice administrative : " Les jugements sont motivés ". Il résulte des motifs mêmes du jugement attaqué que le tribunal administratif de Nîmes, qui n'était pas tenu de répondre à l'ensemble des arguments avancés par la société Challenges IV, a expressément répondu, et de manière suffisante, aux moyens tirés de l'absence de notification régulière de l'avis de mise en recouvrement et de ce qu'elle avait reçu, de la part de la société ASC Automobiles, des " quitus " différents de ceux, falsifiés, qui avaient été déposés auprès de l'administration. Par suite, la société Challenges IV n'est pas fondée à soutenir que le jugement serait entaché d'irrégularité.
Sur les conclusions en décharge :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
3. En premier lieu, d'une part, aux termes de l'article 47 de la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne : " Toute personne dont les droits et libertés garantis par le droit de l'Union ont été violés a droit à un recours effectif devant un tribunal dans le respect des conditions prévues au présent article. Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable par un tribunal indépendant et impartial, établi préalablement par la loi. Toute personne a la possibilité de se faire conseiller, défendre et représenter. Une aide juridictionnelle est accordée à ceux qui ne disposent pas de ressources suffisantes, dans la mesure où cette aide serait nécessaire pour assurer l'effectivité de l'accès à la justice ". Il résulte de la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne, notamment de son arrêt C-199/11 Europese Gemeenschap c/ Otis NV et autres du 6 novembre 2012, que le principe de protection juridictionnelle effective figurant à cet article 47 est constitué de divers éléments, lesquels comprennent, notamment, les droits de la défense, le principe d'égalité des armes, le droit d'accès aux tribunaux ainsi que le droit de se faire conseiller, défendre et représenter. S'agissant du respect des droits de la défense invoqués dans un litige fiscal portant sur une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, la Cour de justice de l'Union européenne a jugé, dans son arrêt C-189/18 Glencore Agriculture Hungary du 16 octobre 2019, que ce principe a pour corollaire le droit d'accès au dossier au cours de la procédure administrative et qu'une violation du droit d'accès au dossier commise lors de la procédure administrative n'est pas, en principe, régularisée du simple fait que l'accès au dossier a été rendu possible au cours de la procédure juridictionnelle concernant un éventuel recours visant à l'annulation de la décision contestée. La Cour de justice a également jugé dans ce même arrêt que, dans un tel litige de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, le respect des droits de la défense n'impose pas à l'administration fiscale une obligation générale de fournir un accès intégral au dossier dont elle dispose, mais exige que l'assujetti ait la possibilité de se voir communiquer, à sa demande, les informations et les documents se trouvant dans le dossier administratif et pris en considération par cette administration en vue d'adopter sa décision, lesquels incluent en principe non seulement l'ensemble des éléments du dossier sur lesquels l'administration fiscale entend fonder sa décision mais aussi ceux qui, sans fonder directement sa décision, peuvent être utiles à l'exercice des droits de la défense. Au nombre de ces derniers figurent en particulier les éléments que cette administration a pu rassembler et qui seraient susceptibles de faire douter de la participation du contribuable, en connaissance de cause, à des opérations impliquées dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée mais qu'elle a regardés comme non probants.
4. D'autre part, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". Lorsque le contribuable lui en fait la demande, l'administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu'il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d'en vérifier l'authenticité ou d'en discuter la teneur ou la portée.
5. Il résulte de l'instruction que, par courriers des 7 et 18 avril 2016, la société Challenges IV a demandé au service la communication de " l'ensemble, la totalité et l'intégralité des documents figurant dans [son] dossier fiscal (...) qui concernent la période afférente à la vérification de comptabilité dont [elle] fait l'objet ". Les propositions de rectification du 18 décembre 2014 et du 30 juillet 2015 mentionnent que les vérifications de comptabilité de deux fournisseurs, les sociétés Mercure Automobiles et ASC Automobiles, ont mis en évidence la méconnaissance, par ces dernières, de leurs obligations déclaratives en matière de taxe sur la valeur ajoutée, alors, en outre, que les " quitus " qu'elles avaient déposés révélaient la provenance des véhicules qu'elles avaient acquis et que les factures correspondantes faisaient référence au régime de livraisons intracommunautaires ou à l'application de la taxe sur la valeur ajoutée étrangère. Si ces mentions révèlent que le vérificateur a, pour établir les impositions en litige, pris en considération les éléments ainsi obtenus dans le cadre de la vérification de comptabilité de ces deux sociétés, aucun élément de l'instruction ne permet de faire douter que ces derniers faisaient partie des pièces communiquées à la société Challenges IV, par courriers des 20 avril et 20 juillet 2016, lesquelles comprenaient, notamment, la copie des " quitus " et factures obtenus dans le cadre du droit de communication, des documents transmis par les préfectures de la Haute-Garonne et de Tarn-et-Garonne et des relevés des déclarations de taxe sur la valeur ajoutée souscrites par les sociétés Mercure Automobiles et ASC Automobiles. Par ailleurs, il ne résulte pas davantage de l'instruction que l'administration fiscale aurait pris en considération les actes de la procédure de vérification de comptabilité de ces deux sociétés ou tout autre acte de poursuites ou de recouvrement correspondant. Elle n'était donc tenue à aucune obligation de communication à ce titre. La société appelante n'est donc pas fondée à soutenir que l'administration aurait méconnu les obligations qui découlent de l'article 47 de la charte des droits fondamentaux de l'Union européenne.
6. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. / En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité de l'abus de droit fiscal. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité. / Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification (...) ".
7. Il résulte de l'instruction qu'à l'issue des opérations de vérification, le service a estimé que les prestations de sous-location d'un véhicule de type " Rolls Royce Phantom Drophead Coupé " avaient été réalisées au profit d'un preneur non assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée et non d'une société andorrane assujettie. Ce faisant, l'administration n'a pas entendu, même de manière implicite, écarter un quelconque acte constitutif d'un abus de droit, y compris le protocole d'accord de mise à disposition de ce véhicule, signé le 15 novembre 2011 avec la " SL Algamat - Les Escalades - Principauté d'Andorre ". L'administration n'invoque d'ailleurs ni le caractère fictif de cet acte, mais seulement celui des prestations assurées auprès d'une société andorrane assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée, ni la circonstance qu'il aurait eu pour seul motif d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que la société appelante aurait normalement supportées. Il en résulte que l'administration, alors même qu'elle a constaté l'établissement de factures de complaisance au nom de la société SL Algamat, n'a pas établi les rectifications litigieuses sur l'existence d'un acte constitutif d'un abus de droit. Par suite, la société Challenges IV n'est pas fondée à soutenir que la procédure d'imposition serait irrégulière, faute pour l'administration d'avoir mis en œuvre les garanties prévues par les dispositions précitées de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales.
8. En troisième lieu, aux termes de l'article L. 256 du livre des procédures fiscales : " Un avis de mise en recouvrement est adressé par le comptable public compétent à tout redevable des sommes, droits, taxes et redevances de toute nature dont le recouvrement lui incombe lorsque le paiement n'a pas été effectué à la date d'exigibilité (...) ". L'article R. 256-3 du même livre, dans sa rédaction applicable au litige, dispose que : " L'avis de mise en recouvrement est rédigé en double exemplaire : / a) Le premier, dit " original ", est déposé au service compétent de la direction générale des finances publiques ou à la recette des douanes et droits indirects chargé du recouvrement ; / b) Le second, dit " ampliation ", est destiné à être notifié au redevable ou à son fondé de pouvoir ". Aux termes enfin de l'article R. 256-6 du même livre, dans sa rédaction également applicable au litige : " La notification de l'avis de mise en recouvrement comporte l'envoi au redevable, soit au lieu de son domicile, de sa résidence ou de son siège, soit à l'adresse qu'il a lui-même fait connaître au service compétent de la direction générale des finances publiques ou au service des douanes et droits indirects compétent, de l'" ampliation " prévue à l'article R. 256-3 (...) ".
9. Il résulte de l'instruction que, par courrier du 19 mai 2016, la société Challenges IV a informé le service qu'elle élisait domicile auprès de son conseil " pour la totalité des actes de la procédure de vérification de comptabilité ". Pourtant, le comptable public n'a pas notifié l'avis de mise en recouvrement des taxes en litige, émis le 31 mars 2017, au conseil de la société, mais à l'adresse de cette dernière. Si le pli recommandé correspondant a été présenté le 13 avril 2017, puis retourné à l'expéditeur revêtu de la mention " avisé et non réclamé ", il résulte des énonciations de l'acte de nantissement du fonds de commerce de la société, conclu le 4 septembre 2017 avec le comptable public, que l'avis de mise en recouvrement en cause, désigné par son numéro exact, était, à cette date, effectivement parvenu à la contribuable, à la suite d'un second envoi du 24 juillet 2017. A supposer même que l'exemplaire ainsi reçu ne constituait pas l'ampliation prévue par l'article R. 256-3 du livre des procédures fiscales, il n'est pas contesté que cet exemplaire comportait l'ensemble des mentions devant figurer sur l'avis de mise en recouvrement. Dans ces conditions, de telles modalités de notification, qui n'ont privé la société Challenges IV d'aucune des garanties qu'elle tient des dispositions citées au point précédent, ne sont pas entachées d'irrégularité et permettent de considérer que cette notification est intervenue dans le délai de reprise.
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
S'agissant de la taxation des prestations de location d'un véhicule :
10. Aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ". L'article 256 A du même code dispose que : " Sont assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée les personnes qui effectuent de manière indépendante une des activités économiques mentionnées au cinquième alinéa (...) / (...) / Les activités économiques visées au premier alinéa se définissent comme toutes les activités de producteur, de commerçant ou de prestataire de services (...) Est notamment considérée comme activité économique une opération comportant l'exploitation d'un bien meuble corporel ou incorporel en vue d'en retirer des recettes ayant un caractère de permanence ". Aux termes enfin de l'article 259 du même code : " Le lieu des prestations de services est situé en France : / 1° Lorsque le preneur est un assujetti agissant en tant que tel et qu'il a en France : / a) Le siège de son activité économique (...) / (...) / 2° Lorsque le preneur est une personne non assujettie, si le prestataire : / a) A établi en France le siège de son activité économique (...) ".
11. Il résulte de l'instruction que la société Challenges IV, qui a conclu, le 3 novembre 2011, un contrat de location avec une société de crédit-bail concernant un véhicule de type " Rolls Royce Phantom Drophead Coupé ", a procédé à la sous-location de ce dernier, en signant, le 15 novembre 2011, un " protocole d'accord de mise à disposition d'un véhicule " au bénéfice de la " SL Algamat - Les Escalades - Principauté d'Andorre, représentée par M. A... B... ". Toutefois, alors que l'appelante n'a jamais été en mesure de justifier la livraison du véhicule en cause en Principauté d'Andorre ou l'exercice, par cette société, d'une activité économique, le contrat d'assurance de ce véhicule, qui avait pour date d'effet le 10 novembre 2011, était libellé au nom de M. A..., mentionnait le domicile en France de ce dernier comme lieu de garage et portait sur un usage privé. Dans ces conditions, alors même que la société andorrane était immatriculée et qu'elle procédait au paiement des loyers en cause, l'administration a pu, à bon droit, soumettre à la taxe sur la valeur ajoutée en France les prestations de sous-location de ce véhicule, qui doivent être regardées comme ayant été effectuées au bénéfice d'un particulier, dont il est constant qu'il est une personne non assujettie.
S'agissant de la déduction de taxe correspondant à des acquisitions de véhicules :
12. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / (...) / II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures (...) ". Aux termes du 3 de l'article 272 du même code, dans sa rédaction applicable au présent litige : " La taxe sur la valeur ajoutée afférente à une livraison de biens ne peut faire l'objet d'aucune déduction lorsqu'il est démontré que l'acquéreur savait ou ne pouvait ignorer que, par son acquisition, il participait à une fraude consistant à ne pas reverser la taxe due à raison de cette livraison ".
13. Il résulte des dispositions de l'article 17 de la sixième directive 77/388/CEE du 17 mai 1977, reprises en substance à l'article 168 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 et dont les dispositions du I et du a) du 1 du II de l'article 271 du code général des impôts citées au point précédent assurent la transposition, que le bénéfice du droit à déduction de taxe sur la valeur ajoutée doit être refusé à un assujetti lorsqu'il est établi, au vu d'éléments objectifs, que celui-ci savait ou aurait dû savoir que, par l'opération invoquée pour fonder ce droit, il participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée commise dans le cadre d'une chaîne de livraisons ou de prestations, ainsi que l'a jugé la Cour de justice de l'Union européenne, notamment par son arrêt du 18 décembre 2014, Staatssecretaris van Financiën c/ Schoenimport " Italmoda " Mariano Previti vof et Turbu.com BV, Turbu.com Mobile Phone's BV (C-131/13, 163/13 et 164/13).
14. Si les opérateurs qui prennent toute mesure pouvant raisonnablement être exigée d'eux pour s'assurer que leurs opérations ne sont pas impliquées dans une fraude, qu'il s'agisse de la fraude à la taxe sur la valeur ajoutée ou d'autres fraudes, ne doivent pas perdre leur droit à déduire la taxe sur la valeur ajoutée acquittée en amont, en revanche, un assujetti qui savait ou aurait dû savoir que, par son acquisition, il participait à une opération impliquée dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, doit être considéré comme participant à cette fraude, indépendamment de la question de savoir s'il tire ou non un bénéfice de la revente des biens, dès lors que, dans une telle situation, l'assujetti devient complice de la fraude, comme l'a jugé la Cour de justice de l'Union européenne dans son arrêt du 6 juillet 2006, Axel Kittel et Recolta Recycling SRPL (C-439/04 et C-440/04).
15. Si l'administration fiscale ne peut exiger de manière générale de l'assujetti souhaitant exercer le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, d'une part, qu'il vérifie que l'émetteur de la facture correspondant aux biens et aux services au titre desquels l'exercice de ce droit est demandé dispose de la qualité d'assujetti, qu'il disposait des biens en cause et était en mesure de les livrer et qu'il a rempli ses obligations de déclaration et de paiement de la taxe, afin de s'assurer qu'il n'existe pas d'irrégularités ou de fraude au niveau des opérateurs en amont, ou, d'autre part, qu'il dispose de documents à cet égard, un opérateur avisé peut, en revanche, lorsqu'il existe des indices permettant de soupçonner l'existence d'irrégularités ou de fraude, se voir contraint de prendre des renseignements sur un autre opérateur auprès duquel il envisage d'acheter des biens ou des services afin de s'assurer qu'il s'est acquitté de ses obligations fiscales, comme l'a jugé la Cour de justice de l'Union européenne dans son arrêt du 21 juin 2012, Mahagében kft (C-80/11). Lorsque les indices permettent de soupçonner une méconnaissance, par un fournisseur de biens ou un prestataire de services, de ses obligations de déclaration ou de paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient ainsi à l'assujetti qui a acquis certains de ces biens ou services, pour les céder à son tour, de s'assurer qu'en ce qui concerne ces biens et services, son fournisseur ou son prestataire s'est acquitté de ses obligations.
16. Enfin, il incombe à l'administration fiscale d'établir les éléments objectifs permettant de conclure que l'assujetti savait ou aurait dû savoir que l'opération invoquée pour fonder le droit à déduction était impliquée dans une fraude. Lorsque sont en cause des opérations similaires réalisées par des sociétés différentes pendant une courte période, ces éléments doivent porter sur chacune de ces sociétés, qu'il s'agisse de l'existence de la fraude reprochée, des indices permettant à l'assujetti mis en cause de la soupçonner ou encore des mesures qui peuvent raisonnablement être exigées.
17. En l'espèce, il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a remis en cause le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les achats effectués par la société Challenges IV auprès de la société Mercure Automobiles en 2011 et de la société ASC Automobiles entre le 1er mars 2012 et le 30 juin 2013 et au cours du mois d'août 2013, pour des montants respectifs de taxe de 292 661 euros et de 385 575 euros, en raison d'une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée commise par ces deux fournisseurs.
18. En premier lieu, il résulte de l'instruction, notamment des propositions de rectification du 18 décembre 2014 et du 30 juillet 2015, que les sociétés Mercure Automobiles et ASC Automobiles, de création récente, se sont montrées totalement défaillantes dans leurs obligations déclaratives et n'ont pas reversé la taxe due sur les ventes à la société Challenges IV, qu'elles ont facturé un volume très important d'opérations sur une période relativement courte, qu'elles ne disposaient ni de locaux et de moyens humains et matériels nécessaires à leur activité de négoce automobile, ni d'aucune structure commerciale dédiée à cette activité, et qu'elles pratiquaient le plus souvent la vente à perte. Ainsi, alors d'ailleurs que la société appelante ne conteste pas sérieusement la matérialité de ces éléments, ni même l'existence d'une fraude commise par ces fournisseurs, l'administration doit être regardée comme établissant que les sociétés Mercure Automobiles et ASC Automobiles se sont livrées à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.
19. En deuxième lieu, pour justifier que la société Challenges IV savait ou ne pouvait ignorer qu'elle participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, le service a relevé, d'une part, qu'elle entretenait, sur de courtes périodes, des relations commerciales très soutenues avec les sociétés Mercure Automobiles et ASC Automobiles, de création récente et dotées de moyens d'exploitation matériels et humains en inadéquation avec le volume des transactions facturées. L'administration ajoute, à ce titre, qu'un ancien salarié de la société Challenges IV, qu'il a quittée le 3 février 2010, a, ensuite, servi d'intermédiaire dans les relations commerciales avec la société Mercure Automobiles, puis a été, à la suite de la liquidation judiciaire de cette dernière, à l'origine de la création de la société ASC Automobiles. Le service a constaté, d'autre part, que la société Challenges IV a bénéficié de prix anormalement bas de la part de ces fournisseurs, inférieurs à ceux du marché et à ceux qu'ils avaient acquittés, qui, le plus souvent, étaient mentionnés sur les factures jointes aux dossiers d'immatriculation ou pouvaient être reconstitués à partir des " quitus " mis à sa disposition. Il a, à ce titre, relevé que ces fournisseurs dégageaient une marge négative, d'autant plus importante qu'ils supportaient les frais de transport des véhicules. Enfin, l'administration a retenu que les règlements de la société Challenges IV étaient opérés, pour leur majeure partie, soit sur le compte bancaire personnel de la dirigeante de la société Mercure Automobiles, soit, par anticipation, avant l'établissement de la facturation correspondante et la réalisation des livraisons, et que ces procédés, qui ne correspondaient pas aux pratiques commerciales normales, étaient d'autant plus inhabituels qu'ils avaient été constatés dès les premières opérations de paiement.
20. La société Challenges IV ne remet pas sérieusement en cause les éléments de fait ainsi relevés par l'administration pour démontrer qu'elle savait ou aurait dû savoir que ses deux fournisseurs principaux étaient impliqués dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, en faisant valoir qu'elle aurait été induite en erreur par la délivrance, à la société Mercure Automobiles, de " quitus " sans caution, qui n'ont toutefois pas pour objet de prendre position sur la moralité fiscale du déposant, et qu'elle ignorait l'inadéquation des moyens dont disposaient les sociétés Mercure Automobiles et ASC Automobiles, pourtant de création récente, ainsi que l'implication commerciale d'un de ses anciens salariés, alors cependant que son dirigeant avait précisément déclaré, lors des opérations sur place, qu'il traitait exclusivement avec cet agent commercial, devenu ensuite dirigeant de la société ASC Automobiles. Il en est de même de la circonstance que la société Challenges IV aurait reçu, de part de la société ASC Automobiles, des " quitus " mentionnant que cette dernière déclarait s'engager à acquitter la taxe due sur les opérations d'acquisition intracommunautaire. A ce titre, l'administration n'a pas manqué à son " devoir de loyauté " en relevant, pour décrire l'ensemble du mode opératoire de la société ASC Automobiles, tenant à l'utilisation de fausses factures d'acquisition, que les " quitus " qu'elle avait déposés auprès du service des impôts des entreprises d'Agen indiquaient qu'elle déclarait avoir déjà acquitté la taxe sur la valeur ajoutée et étaient falsifiés. Par ailleurs, la société appelante, qui se borne à se prévaloir de l'existence d'un " probable système de remises-arrières " entre la société Mercure Automobiles et ses fournisseurs, n'apporte aucun élément permettant de remettre en cause la réalité de ventes à perte par ses propres fournisseurs. Sur ce point, la seule production de tableaux retraçant l'historique des achats de la société Challenges IV, tendant à démontrer que ces derniers auraient été effectués sur la base de prix moyens et que l'ensemble des véhicules revendus auraient été cédés avec des marges identiques, quels que soient leurs fournisseurs, ne suffit pas, alors d'ailleurs que ces tableaux ne sont pas exhaustifs et comportent des termes de comparaison discutables, à remettre en cause la réalité des ventes à perte pratiquées par les sociétés Mercure Automobiles et ASC Automobiles. Enfin, si la société Challenges IV se prévaut de ce que les dates auxquelles elle a procédé aux règlements de ses fournisseurs n'auraient précédé que de quelques jours la livraison des véhicules, qui seraient antérieures à l'établissement de la facturation correspondante, ces circonstances ne sont pas de nature à remettre en cause les constatations du service sur la singularité de ces pratiques commerciales.
21. Il résulte de tout ce qui précède que l'administration a relevé de nombreux éléments formant un faisceau d'indices suffisant pour démontrer l'existence d'une fraude. A ce titre, la circonstance qu'elle a eu recours à des moyens d'investigation qui lui sont propres pour déceler les agissements frauduleux des fournisseurs de la société Challenges IV est sans incidence sur les obligations de cette dernière qui, compte tenu de son positionnement et de sa connaissance du marché, de sa nécessaire sensibilisation aux risques accrus de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée dans son secteur d'activité et de l'ensemble des éléments ci-dessus rappelés, qui lui permettaient de soupçonner les manquements de ces fournisseurs, aurait dû s'assurer par elle-même de la fiabilité de ces derniers. Or, la société appelante, qui ne peut seulement se prévaloir de la vérification de la mention du numéro de taxe sur la valeur ajoutée intracommunautaire sur les factures, de la détention de documents certifiant que ses fournisseurs avaient la qualité d'assujettis, de la plainte déposée à l'encontre de son ancien salarié, postérieurement aux constatations du service, ou du dépôt, par la société ASC Automobiles de déclarations mentionnant la taxe sur la valeur ajoutée due à la suite d'une action du service des impôts des entreprises d'Agen, et qui s'est limitée à des échanges de correspondances avec les deux fournisseurs en cause, n'a engagé aucune démarche afin de vérifier leurs conditions effectives d'exploitation. Ainsi, l'administration doit être regardée comme établissant que la société Challenges IV n'a pas mis en œuvre, en dépit du volume significatif d'affaires réalisées, sur une courte période et de manière successive, avec les sociétés Mercure Automobiles et ASC Automobiles, les diligences nécessaires afin de s'assurer qu'elles ne participaient pas à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée.
22. Eu égard à l'ensemble de ces éléments et sans méconnaître les règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve, c'est à bon droit que l'administration, qui a établi que la société Challenges IV ne pouvait ignorer être impliquée dans un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, a remis en cause son droit à la déduction de la taxe facturée par les sociétés Mercure Automobiles et ASC Automobiles au cours de la période en litige.
23. Enfin, la société Challenges IV n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine référencée 3 A-7-07 du 30 novembre 2007, qui ne comporte aucune interprétation différente de celle qui résulte de la loi fiscale dont il a été fait application.
En ce qui concerne les pénalités :
24. En premier lieu, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / (...) / c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses (...) ".
25. L'administration a assorti les rappels de taxe sur la valeur ajoutée déductible de la majoration de 80 % en cas de manœuvres frauduleuses. Il résulte de ce qui a été dit aux points 17 à 22 ci-dessus que la société Challenges IV a entendu déduire la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur les factures émises par deux fournisseurs frauduleux, qu'elle ne pouvait ignorer qu'elle participait à une fraude et que le lien entre les différents intervenants était assuré par un ancien salarié. Eu égard à l'importance des montants des achats facturés, ainsi qu'à la répétition et à la nature des procédés mis en œuvre, le service doit être regardé comme établissant que la société Challenges IV a entendu éluder l'impôt en créant, lors de la souscription de ses déclarations, des apparences de nature à égarer l'administration dans l'exercice de son pouvoir de contrôle. Dans ces conditions, le service a pu, à bon droit, assortir les impositions en cause de la majoration prévue au c. de l'article 1729 du code général des impôts en cas de manœuvres frauduleuses.
26. En second lieu, aux termes du I de l'article 1737 du code général des impôts : " Entraîne l'application d'une amende égale à 50 % du montant : / 1. Des sommes versées ou reçues, le fait de travestir ou dissimuler l'identité ou l'adresse de ses fournisseurs ou de ses clients, les éléments d'identification mentionnés aux articles 289 et 289 B et aux textes pris pour l'application de ces articles ou de sciemment accepter l'utilisation d'une identité fictive ou d'un prête-nom ; / 2. De la facture, le fait de délivrer une facture ne correspondant pas à une livraison ou à une prestation de service réelle (...) ". Il résulte de ces dispositions que l'administration peut mettre l'amende ainsi prévue à la charge de la personne qui a délivré la facture ou à la charge de la personne destinataire de la facture si elle établit que la personne concernée a, soit travesti ou dissimulé l'identité, l'adresse ou les éléments d'identification de son client ou de son fournisseur, soit accepté l'utilisation, en toute connaissance de cause, d'une identité fictive ou d'un prête-nom.
27. Il résulte de ce qui a été dit au point 11 que les factures de sous-location de véhicule émises au nom de la société SL Algamat se rapportaient en réalité à des prestations de services effectuées au profit de M. A.... Par ailleurs, la société Challenges IV ne détient aucune information sur cette prétendue société andorrane et ne pouvait ignorer que M. A..., qui était son unique interlocuteur dans la conclusion du contrat de sous-location et qui était désigné sur le certificat d'assurance qu'elle a produit lors des opérations de contrôle, était l'utilisateur du véhicule et son véritable client. Enfin, une facture proforma n° 1031 du 26 octobre 2010, sans entête au nom d'une société, fait état d'une vente de ce véhicule à M. A.... Par suite, alors d'ailleurs que les factures en litige étaient libellées à une adresse incomplète ou incohérente, ces dernières doivent être regardées comme ayant été émises pour s'abstenir de facturer la taxe sur la valeur ajoutée collectée, dont la société Challenges IV ne pouvait ignorer l'existence. Dans l'ensemble de ces conditions et eu égard au nombre et au montant des factures en cause, qui correspondent à la location d'un véhicule haut de gamme, d'un prix très élevé, l'administration apporte la preuve, qui lui incombe, que la société Challenges IV, lors de l'établissement de ces factures, a travesti ou dissimulé l'identité de son client ou a sciemment accepté l'utilisation, en toute connaissance de cause, d'une identité fictive ou d'un prête-nom. Il en résulte que c'est à bon droit qu'elle lui a infligé, au titre des exercices en litige, l'amende prévue au I de l'article 1737 du code général des impôts.
28. Il résulte de tout ce qui précède que la société Challenges IV n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nîmes a rejeté le surplus de sa demande.
Sur les frais liés au litige :
29. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'État, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, le versement de quelque somme que ce soit sur leur fondement.
D É C I D E :
Article 1er : La requête de la société Challenges IV est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société par actions simplifiée Challenges IV et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Occitanie.
Délibéré après l'audience du 18 décembre 2025, où siégeaient :
M. Faïck, président,
M. Lafon, président-assesseur,
Mme Crassus, conseillère.
Rendu public par mise à disposition au greffe le 31 décembre 2025.
Le rapporteur,
N. Lafon
Le président,
F. Faïck
La greffière,
E. Ocana
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme,
La greffière,
N° 23TL02665 2
Analyse
CETAT15-05-001 Communautés européennes et Union européenne. - Règles applicables.
CETAT19-01-05-01-02 Contributions et taxes. - Généralités. - Recouvrement. - Action en recouvrement. - Actes de recouvrement.
CETAT19-06-02-02 Contributions et taxes. - Taxes sur le chiffre d'affaires et assimilées. - Taxe sur la valeur ajoutée. - Exemptions et exonérations.
CETAT19-06-02-08 Contributions et taxes. - Taxes sur le chiffre d'affaires et assimilées. - Taxe sur la valeur ajoutée. - Liquidation de la taxe.