CAA de BORDEAUX, 4ème chambre, 16/12/2025, 23BX01840, Inédit au recueil Lebon
Texte intégral
CAA de BORDEAUX - 4ème chambre
N° 23BX01840
Inédit au recueil Lebon
Lecture du mardi 16 décembre 2025
Président
Mme MUNOZ-PAUZIES
Rapporteur
Mme Bénédicte MARTIN
Rapporteur public
Mme REYNAUD
Avocat(s)
CABINET TEN FRANCE
RÉPUBLIQUE FRANCAISE
AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
La société Laser 87 a demandé au tribunal administratif de Limoges de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée qui lui ont été réclamés au titre de l'années 2017.
Par un jugement n° 2100157 du 9 mai 2023, le tribunal administratif de Limoges a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête enregistrée le 5 juillet 2023 et un mémoire complémentaire enregistré le 21 décembre 2023, la société Laser 87, représentée par Me Goimier, demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du 9 mai 2023 du tribunal administratif de Limoges ;
2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de l'année 2017 ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- les prestations qu'elle réalise au travers du processus initial de conception et d'étude de faisabilité sur-mesure de pièces uniques, répondant à des besoins spécifiques, sont prédominantes par rapport à l'acheminement physique des pièces conçues ; les opérations doivent être qualifiées de prestations de services, eu égard à l'importance qu'elles représentent pour le client, à leur ampleur, au temps nécessaire à leur exécution, au coût qu'elle représente dans la conception par rapport à la pièce découpée et au simple acheminement physique de la pièce finale au client, et dans la mesure où elles constituent une fin en soi pour le client ;
- l'article 257 ter du code général des impôts, entré en vigueur le 31 décembre 2020, est applicable à l'imposition en litige, dès lors que ces dispositions sont pourvues de caractère interprétatif, justifiant légitimement d'une application rétroactive d'un dispositif légal déjà entériné dans la pratique jurisprudentielle européenne de la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) et du Conseil d'Etat ; ce dispositif met en œuvre les principes dégagés par la CJUE en matière de taxe sur la valeur ajoutée pour les opérations constituées de plusieurs éléments relevant de régimes différents de taxe sur la valeur ajoutée ;
- la décision Graphie Procédé, du 11 février 2010 (C-88-09) de la Cour de justice de l'Union européenne, transposée en droit interne à l'article 257 ter du code général des impôts, pose le principe que relève de la catégorie des prestations de services la production d'une pièce unique accompagnée de prestations complémentaires susceptibles de revêtir un caractère prédominant par rapport à la livraison de biens, de sorte qu'elles constituent une fin en soi pour le destinataire ; par la méthode du faisceau d'indices, la production de pièces découpées au laser se caractérise par un certain nombre de prestations de services complémentaires à la découpe : la mise en œuvre d'une étude de faisabilité suivie d'un travail de création et de conception, de programmation, d'accompagnements divers, d'orientation et de conseils, de nature prépondérante par rapport à la livraison du bien ; la livraison finale d'une pièce découpée ne constitue que le produit fini résultant d'un savoir-faire unique dont elle est l'une des seules dépositaires ; ces phases d'étude de faisabilité et de conception sont indissociables de l'ensemble de la prestation fournie ; la quote-part de temps affectée à la réalisation de prestations intellectuelles représente pour chaque dossier environ 75 à 80 % du temps d'exécution d'une pièce unique.
Par des mémoires en défense, enregistrés les 6 décembre 2023 et 2 mai 2024, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.
Il fait valoir que les moyens soulevés par la société Laser 87 ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 ;
- la loi n° 2020-1721 du 29 décembre 2020 ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Martin,
- et les conclusions de Mme Reynaud, rapporteure publique.
Considérant ce qui suit :
1. La société par actions simplifiées Laser 87, qui exerce une activité de découpe laser de matériaux pour les particuliers et les professionnels, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité sur la période du 1er février 2014 au 31 mars 2017 en matière de taxe sur la valeur ajoutée et d'impôt sur les sociétés. Le vérificateur ayant relevé qu'elle avait retenu comme date d'exigibilité de la taxe sur la valeur ajoutée collectée la date d'encaissement des créances détenues sur ses clients, au lieu de la date de livraison des biens produits, a assujetti la société Laser 87 à un rappel de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'exercice clos au 31 mars 2017 d'un montant de 64 006 euros, ramené à l'issue de l'entretien avec le supérieur hiérarchique à 52 179 euros. La société relève appel du jugement du 9 mai 2023 par lequel le tribunal administratif de Limoges a rejeté sa demande tendant à la décharge des droits et pénalités, d'un montant total de 54 057 euros.
Sur les impositions en litige :
2. En premier lieu, l'article 44 de la loi n° 2020-1721 du 29 décembre 2020 de finances pour 2021 a complété le I de la section I du chapitre Ier, relative au champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, par un article 257 ter, dont la société appelante revendique l'application dans le présent litige, relatif à la taxe sur la valeur ajoutée portant sur l'année 2017. Il résulte toutefois de l'article 1er de cette même loi que celle-ci s'applique à compter du 1er janvier 2021 pour les dispositions fiscales autres que l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés. Par suite, la société Laser 87 n'est pas fondée à se prévaloir de ces dispositions, et le moyen doit être écarté.
3. En second lieu, aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. / II. 1° Est considéré comme livraison d'un bien, le transfert du pouvoir de disposer d'un bien corporel comme un propriétaire. (...) / IV. 1° Les opérations autres que celles qui sont définies au II, (...) sont considérés comme des prestations de services ; (...) ". Aux termes de l'article 269 du même code : " 2. La taxe est exigible : a) Pour les livraisons (...) lors de la réalisation du fait générateur ; (...) c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits. (...) ".
4. Il résulte de ces dispositions que la fourniture d'un bien corporel et le transfert du droit d'en disposer comme un propriétaire caractérisent une livraison de biens. Toutefois, l'opération peut être qualifiée de prestations de services si, compte tenu de l'importance que les services complémentaires revêtent pour la clientèle, de leur ampleur, du temps nécessaire à leur exécution et de la part de leur coût dans le coût total, ceux-ci ne sont ni mineurs ni accessoires mais présentent un caractère prédominant par rapport à la livraison de sorte qu'ils constituent une fin en soi pour le client.
5. Il résulte de l'instruction que la société requérante exerce une activité de découpe laser pour des particuliers et des professionnels. A la demande de clients, elle peut recevoir la commande de pièces ou d'installations uniques, lesquelles nécessitent un travail de création, de conception, d'élaboration de plans et de conseil, avant de procéder à l'achat des matériaux et à la fabrication du produit. Ces différentes opérations, indissociables d'un point de vue économique, concourent à une réalisation unique, qui deviendra la propriété du client et est soumise à la taxe sur la valeur ajoutée.
6. La fabrication et la livraison des supports, lesquels peuvent prendre différentes formes et présenter un caractère unique, tels que panneaux d'affichage, mobiliers, piliers ou casiers, qui sont des biens corporels, constituent l'objet même des commandes satisfaites par la société Laser 87. D'une part, il ne résulte pas de l'instruction que les prestations réalisées préalablement par celle-ci, telles que le conseil, les prises de cotes, la conception artistique et techniques et l'élaboration des plans de réalisation, représenteraient, ainsi que le soutient la société requérante pour chaque dossier présenté, environ 75 à 80 % du temps de l'exécution de la pièce unique. Si elle se prévaut de nouveau en appel de cinq fabrications de pièces uniques entre 2014 et 2017 pour lesquelles elle a évalué sans en justifier les pourcentages du prix global consacrés aux études et à la main d'œuvre, lesquels varient pour les premières entre 4 et 69 % et la seconde entre 21 et 56 %, l'administration soutient sans être contestée qu'aucune de ces cinq réalisations ne figure dans les factures en litige. D'autre part, ces prestations ne constituent pas pour sa clientèle des services complémentaires revêtant du fait de leur ampleur, du temps nécessaire à leur exécution et de la part de leur coût dans le coût total, un caractère prédominant par rapport à la livraison du bien.
7. Il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que l'administration a estimé que la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux opérations réalisées par la société Laser 87 était exigible lors de la livraison des biens. Par suite, la société Laser 87 n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Limoges a rejeté sa demande.
Sur les frais liés à l'instance :
8. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que la société Laser 87 demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.
DECIDE :
Article 1er : La requête de la Laser 87 est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société Laser 87 et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique.
Copie en sera adressée à la direction spécialisé de contrôle fiscal sud-ouest.
Délibéré après l'audience du 25 novembre 2025 à laquelle siégeaient :
- Mme Munoz-Pauziès, présidente,
- Mme Martin, présidente-assesseure,
- Mme Cazcarra, première conseillère,
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 16 décembre 2025.
La rapporteure,
B. MARTINLa présidente,
F. MUNOZ-PAUZIÈSLa greffière,
L. MINDINE
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
2
N° 23BX01840
Procédure contentieuse antérieure :
La société Laser 87 a demandé au tribunal administratif de Limoges de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée qui lui ont été réclamés au titre de l'années 2017.
Par un jugement n° 2100157 du 9 mai 2023, le tribunal administratif de Limoges a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête enregistrée le 5 juillet 2023 et un mémoire complémentaire enregistré le 21 décembre 2023, la société Laser 87, représentée par Me Goimier, demande à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du 9 mai 2023 du tribunal administratif de Limoges ;
2°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de l'année 2017 ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- les prestations qu'elle réalise au travers du processus initial de conception et d'étude de faisabilité sur-mesure de pièces uniques, répondant à des besoins spécifiques, sont prédominantes par rapport à l'acheminement physique des pièces conçues ; les opérations doivent être qualifiées de prestations de services, eu égard à l'importance qu'elles représentent pour le client, à leur ampleur, au temps nécessaire à leur exécution, au coût qu'elle représente dans la conception par rapport à la pièce découpée et au simple acheminement physique de la pièce finale au client, et dans la mesure où elles constituent une fin en soi pour le client ;
- l'article 257 ter du code général des impôts, entré en vigueur le 31 décembre 2020, est applicable à l'imposition en litige, dès lors que ces dispositions sont pourvues de caractère interprétatif, justifiant légitimement d'une application rétroactive d'un dispositif légal déjà entériné dans la pratique jurisprudentielle européenne de la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) et du Conseil d'Etat ; ce dispositif met en œuvre les principes dégagés par la CJUE en matière de taxe sur la valeur ajoutée pour les opérations constituées de plusieurs éléments relevant de régimes différents de taxe sur la valeur ajoutée ;
- la décision Graphie Procédé, du 11 février 2010 (C-88-09) de la Cour de justice de l'Union européenne, transposée en droit interne à l'article 257 ter du code général des impôts, pose le principe que relève de la catégorie des prestations de services la production d'une pièce unique accompagnée de prestations complémentaires susceptibles de revêtir un caractère prédominant par rapport à la livraison de biens, de sorte qu'elles constituent une fin en soi pour le destinataire ; par la méthode du faisceau d'indices, la production de pièces découpées au laser se caractérise par un certain nombre de prestations de services complémentaires à la découpe : la mise en œuvre d'une étude de faisabilité suivie d'un travail de création et de conception, de programmation, d'accompagnements divers, d'orientation et de conseils, de nature prépondérante par rapport à la livraison du bien ; la livraison finale d'une pièce découpée ne constitue que le produit fini résultant d'un savoir-faire unique dont elle est l'une des seules dépositaires ; ces phases d'étude de faisabilité et de conception sont indissociables de l'ensemble de la prestation fournie ; la quote-part de temps affectée à la réalisation de prestations intellectuelles représente pour chaque dossier environ 75 à 80 % du temps d'exécution d'une pièce unique.
Par des mémoires en défense, enregistrés les 6 décembre 2023 et 2 mai 2024, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.
Il fait valoir que les moyens soulevés par la société Laser 87 ne sont pas fondés.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 ;
- la loi n° 2020-1721 du 29 décembre 2020 ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Martin,
- et les conclusions de Mme Reynaud, rapporteure publique.
Considérant ce qui suit :
1. La société par actions simplifiées Laser 87, qui exerce une activité de découpe laser de matériaux pour les particuliers et les professionnels, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité sur la période du 1er février 2014 au 31 mars 2017 en matière de taxe sur la valeur ajoutée et d'impôt sur les sociétés. Le vérificateur ayant relevé qu'elle avait retenu comme date d'exigibilité de la taxe sur la valeur ajoutée collectée la date d'encaissement des créances détenues sur ses clients, au lieu de la date de livraison des biens produits, a assujetti la société Laser 87 à un rappel de taxe sur la valeur ajoutée au titre de l'exercice clos au 31 mars 2017 d'un montant de 64 006 euros, ramené à l'issue de l'entretien avec le supérieur hiérarchique à 52 179 euros. La société relève appel du jugement du 9 mai 2023 par lequel le tribunal administratif de Limoges a rejeté sa demande tendant à la décharge des droits et pénalités, d'un montant total de 54 057 euros.
Sur les impositions en litige :
2. En premier lieu, l'article 44 de la loi n° 2020-1721 du 29 décembre 2020 de finances pour 2021 a complété le I de la section I du chapitre Ier, relative au champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, par un article 257 ter, dont la société appelante revendique l'application dans le présent litige, relatif à la taxe sur la valeur ajoutée portant sur l'année 2017. Il résulte toutefois de l'article 1er de cette même loi que celle-ci s'applique à compter du 1er janvier 2021 pour les dispositions fiscales autres que l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés. Par suite, la société Laser 87 n'est pas fondée à se prévaloir de ces dispositions, et le moyen doit être écarté.
3. En second lieu, aux termes de l'article 256 du code général des impôts : " I. Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel. / II. 1° Est considéré comme livraison d'un bien, le transfert du pouvoir de disposer d'un bien corporel comme un propriétaire. (...) / IV. 1° Les opérations autres que celles qui sont définies au II, (...) sont considérés comme des prestations de services ; (...) ". Aux termes de l'article 269 du même code : " 2. La taxe est exigible : a) Pour les livraisons (...) lors de la réalisation du fait générateur ; (...) c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits. (...) ".
4. Il résulte de ces dispositions que la fourniture d'un bien corporel et le transfert du droit d'en disposer comme un propriétaire caractérisent une livraison de biens. Toutefois, l'opération peut être qualifiée de prestations de services si, compte tenu de l'importance que les services complémentaires revêtent pour la clientèle, de leur ampleur, du temps nécessaire à leur exécution et de la part de leur coût dans le coût total, ceux-ci ne sont ni mineurs ni accessoires mais présentent un caractère prédominant par rapport à la livraison de sorte qu'ils constituent une fin en soi pour le client.
5. Il résulte de l'instruction que la société requérante exerce une activité de découpe laser pour des particuliers et des professionnels. A la demande de clients, elle peut recevoir la commande de pièces ou d'installations uniques, lesquelles nécessitent un travail de création, de conception, d'élaboration de plans et de conseil, avant de procéder à l'achat des matériaux et à la fabrication du produit. Ces différentes opérations, indissociables d'un point de vue économique, concourent à une réalisation unique, qui deviendra la propriété du client et est soumise à la taxe sur la valeur ajoutée.
6. La fabrication et la livraison des supports, lesquels peuvent prendre différentes formes et présenter un caractère unique, tels que panneaux d'affichage, mobiliers, piliers ou casiers, qui sont des biens corporels, constituent l'objet même des commandes satisfaites par la société Laser 87. D'une part, il ne résulte pas de l'instruction que les prestations réalisées préalablement par celle-ci, telles que le conseil, les prises de cotes, la conception artistique et techniques et l'élaboration des plans de réalisation, représenteraient, ainsi que le soutient la société requérante pour chaque dossier présenté, environ 75 à 80 % du temps de l'exécution de la pièce unique. Si elle se prévaut de nouveau en appel de cinq fabrications de pièces uniques entre 2014 et 2017 pour lesquelles elle a évalué sans en justifier les pourcentages du prix global consacrés aux études et à la main d'œuvre, lesquels varient pour les premières entre 4 et 69 % et la seconde entre 21 et 56 %, l'administration soutient sans être contestée qu'aucune de ces cinq réalisations ne figure dans les factures en litige. D'autre part, ces prestations ne constituent pas pour sa clientèle des services complémentaires revêtant du fait de leur ampleur, du temps nécessaire à leur exécution et de la part de leur coût dans le coût total, un caractère prédominant par rapport à la livraison du bien.
7. Il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que l'administration a estimé que la taxe sur la valeur ajoutée afférente aux opérations réalisées par la société Laser 87 était exigible lors de la livraison des biens. Par suite, la société Laser 87 n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Limoges a rejeté sa demande.
Sur les frais liés à l'instance :
8. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que la société Laser 87 demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.
DECIDE :
Article 1er : La requête de la Laser 87 est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société Laser 87 et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique.
Copie en sera adressée à la direction spécialisé de contrôle fiscal sud-ouest.
Délibéré après l'audience du 25 novembre 2025 à laquelle siégeaient :
- Mme Munoz-Pauziès, présidente,
- Mme Martin, présidente-assesseure,
- Mme Cazcarra, première conseillère,
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 16 décembre 2025.
La rapporteure,
B. MARTINLa présidente,
F. MUNOZ-PAUZIÈSLa greffière,
L. MINDINE
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
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