Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. B... A... a demandé au tribunal administratif de Nice de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de contributions sociales mises à sa charge au titre des années 2014, 2015 et 2016, ainsi que des majorations correspondantes.

La SCI Fourseasons Group a demandé au tribunal administratif de Nice de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2012 et 2013, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013, ainsi que des majorations correspondantes.

La SCI Fourseasons Group a également demandé au tribunal administratif de Nice de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2015 et 2016, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016, ainsi que des majorations correspondantes.

Par un jugement nos 2003583, 2003587 et 2003589 du 11 janvier 2024, le tribunal administratif de Nice a joint les trois demandes et :
- déchargé la SCI Fourseasons Group des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2012 et 2013, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013, ainsi que des majorations correspondantes ;
- déchargé M. A... des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus et de contributions sociales correspondant à la réduction des bases d'imposition dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers à hauteur de 27 513 euros en 2014, 116 127 euros en 2015 et 213 747 euros en 2016, ainsi que des majorations correspondantes ;
- rejeté le surplus des trois demandes.
Procédure devant la cour :

I.- Par une requête enregistrée le 11 mars 2024 sous le numéro 24MA00605 et un mémoire, enregistré le 15 janvier 2025, la société de droit roumain Agni SRL, venant aux droits de la SCI Fourseasons Group et M. A..., représentés par Me Arié, demande à la cour :

1°) d'annuler l'article 4 du jugement du 11 janvier 2024 du tribunal administratif de Nice ;

2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôt sur les revenus de contributions exceptionnelle sur les hauts revenus et des contributions sociales mises à la charge de M. A... au titre des années 2014, 2015 et 2016 ;

3°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des droits complémentaires de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de la SCI Fourseasons Group au titre des années 2015 et 2016 ;

4°) de rejeter l'appel incident du ministre ;

5°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 500 euros chacun en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

S'agissant de M. A... :
- l'imposition des revenus distribués ne peut être fondée sur le a. de l'article 111 du code général des impôts car la SCI Fourseasons Group était une société de personnes qui n'a pas été imposée à l'impôt sur les sociétés ;
- il peut se prévaloir de la doctrine administrative référencée BOI-RPPM-RCM-10-20-20-20 n° 30 du 12 septembre 2012 ;
- la proposition de rectification du 10 décembre 2018 adressée à M. A... est insuffisamment motivée ;
- la diminution du solde de son compte courant d'associé au sein de la SCI n'est pas constitutive de revenus distribués.

S'agissant de la société Agni SRL :
- la procédure est irrégulière, dès lors que les impositions sont fondées sur des éléments obtenus dans le cadre de l'exercice de son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire auxquels elle n'a pas elle-même eu accès après leur saisie ;
- son activité de location meublée n'entre pas dans le champ de l'impôt sur les sociétés et de la taxe sur la valeur ajoutée, dès lors qu'elle ne présentait pas un caractère habituel et qu'elle ne comprenait pas de prestations para-hôtelières ;
- les charges correspondant à deux commissions versées à la société Monte Carlo Weddings et à la société JG Except Events sont en rapport avec deux manifestations facturées par la SCI Fourseasons Group.


Par deux mémoires en défense, enregistrés le 19 août 2024 et le 18 février 2025, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique demande à la cour :

1°) de rejeter la requête présentée par M. A... et la société Agni SRL ;

2°) par la voie de l'appel incident, d'annuler les articles 2 et 3 du jugement attaqué et de remettre à la charge de M. A... les impositions et majorations dégrevées en exécution du jugement attaqué.

Il soutient que :
- les moyens soulevés par M. A... et la société Agni SRL ne sont pas fondés ;
- le c. de l'article 111 du code général des impôts doit être substitué à la base légale initialement retenue pour les revenus distribués correspondant aux charges non justifiées au cours de l'année d'imposition 2014 ;
- le 1° du 1. de l'article 109 doit être substitué à la base légale initialement retenue pour les revenus distribués correspondant aux charges non justifiées pour les années d'imposition 2015 et 2016.
II.- Par une requête enregistrée le 11 mars 2024 sous le numéro 24MA00606 et un mémoire, enregistré le 15 janvier 2025, la société de droit roumain Agni SRL, venant aux droits de la SCI Fourseasons Group, et M. A..., représentés par Me Arié, reprennent les mêmes conclusions et les mêmes moyens que dans la requête 24MA00605.

Par deux mémoires en défense, enregistrés le 19 août 2024 et le 18 février 2025, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête et reprend les mêmes moyens que dans la requête 24MA00605.
Vu les autres pièces du dossier.

Vu :
- la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Après avoir entendu en audience publique :
- le rapport de M. Mérenne,
- et les conclusions de M. Ury, rapporteur public.


Considérant ce qui suit :
1. La SCI Fourseasons Group était propriétaire du château A..., à Grasse. L'administration fiscale a considéré qu'elle exerçait une activité de location meublée pour l'assujettir à des cotisations d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2012 et en 2013, en 2015 et en 2016. Elle a également assujetti son activité à la taxe sur la valeur ajoutée et lui a réclamé des rappels au titre des périodes du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2013 au du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016. Par ailleurs, l'administration fiscale a imposé entre les mains de M. A..., associé de la société devenu gérant de droit le 18 novembre 2016, des revenus distribués au titre des années 2014, 2015 et 2016 et mis à sa charge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu, de contributions sociales et de contribution exceptionnelle sur les hauts revenus.

2. Par un jugement du 11 janvier 2024, le tribunal administratif de Nice a joint les demandes de la SCI Fourseasons Group et de M. A... tendant à la décharge de ces impositions et des majorations correspondantes, déchargé la société des impositions relatives aux exercices clos en 2012 et 2013 et les majorations correspondantes, déchargé M. A... des impositions correspondant aux réductions en base, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, à hauteur de 27 513 euros en 2014, 116 127 euros en 2015 et 213 747 euros en 2016, ainsi que des majorations correspondantes, et rejeté le surplus de leurs demandes. La SCI Fourseasons Group et M. A... font appel du jugement du tribunal administratif de Nice dans cette mesure. Le ministre forme un appel incident visant les impositions et majorations relatives dégrevées en exécution du même jugement concernant M. A....
3. Les requêtes n° 24MA00605 et n° 24MA00606, présentées pour M. A... et la société Agni SRL présentent à juger les mêmes questions. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt.

En ce qui concerne l'appel principal de la société Agni SRL et M. A...

Sur les impositions de la SCI Fourseasons Group :
S'agissant de la régularité de la procédure d'imposition :

4. Dans le cas où la vérification de comptabilité d'une entreprise a été effectuée, soit, comme il est de règle, dans ses propres locaux, soit, si son dirigeant ou représentant l'a expressément demandé, dans les locaux du comptable auprès duquel sont déposés les documents comptables, c'est au contribuable qui allègue que les opérations de vérification ont été conduites sans qu'il ait eu la possibilité d'avoir un débat oral et contradictoire avec le vérificateur de justifier que ce dernier se serait refusé à un tel débat. Lorsqu'après la fin des opérations de contrôle sur place, le vérificateur obtient des pièces nouvelles, celles-ci sont présumées ne pas avoir fait l'objet d'un débat oral et contradictoire, sauf preuve contraire rapportée par l'administration. L'absence de débat, dans une telle hypothèse, n'est en principe pas de nature à affecter la régularité de la procédure d'imposition, sauf s'il apparaît que les pièces recueillies après la fin des opérations de vérification, en raison de leur teneur, de leur portée et de l'usage qui en a été fait par l'administration, impliquaient la réouverture du débat oral et contradictoire sur la comptabilité de l'entreprise.

5. L'administration fiscale a réalisé, du 7 novembre 2017 au 30 avril 2018, une vérification de comptabilité sur place de la SCI Fourseasons Group, portant sur la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016. La même société a fait l'objet d'une perquisition judiciaire le 14 février 2018, au cours de laquelle des documents et du matériel informatique ont été emportés par les services de police judiciaire de Nice. Informée de cette perquisition par la société, l'administration fiscale a exercé son droit de communication auprès du ministère public sur le fondement de l'article L. 82 C du livre des procédures fiscales pour obtenir communication des documents saisis par une demande formulée le 3 juillet 2018, après la fin des opérations de contrôle sur place, et a consulté ces documents le 16 août 2018. Les requérants font valoir que la société n'a pas été en mesure d'avoir accès aux documents et informations saisis par la police judiciaire, ce qui l'aurait privée de la possibilité de vérifier les affirmations de l'administration fiscale concernant l'utilisation de ces documents pour justifier les rectifications.

6. Pour établir les rectifications contestées, l'administration fiscale, ainsi qu'il ressort de la proposition de rectification adressée à la société, s'est principalement fondée sur des documents saisis précédemment, le 11 juin 2015, dans le cadre d'un droit de visite et de saisie réalisé sur le fondement de l'article L. 16 B du livre des procédures fiscales, sur le fichier des écritures comptables de la société remis au vérificateur le 13 décembre 2017, sur les factures remises à l'appui de ce fichier, et sur les documents obtenus par l'exercice du droit de communication auprès des clients et des prestataires de la société. Parmi les scellés judiciaires de la perquisition du 14 février 2018, le vérificateur a retenu un tableau informatisé des chambres du château et de leurs literies respectives, des feuillets relatifs à la répartition du chiffre d'affaires des prestations de la société entre 2011 et 2017, et un lot dénommé " divers documents relatifs à des évènements passés au Château A..., tels que prises de contacts, contrats, fournitures et autres " qui a corroboré les autres éléments en la possession de l'administration concernant le caractère commercial et hôtelier des activités de la société. Les documents saisis le 14 février 2018 ne constituent pas des pièces comptables par eux-mêmes. Compte tenu de leur teneur, de leur portée, et de l'usage qui en a été fait, ils n'impliquaient pas la réouverture du débat oral et contradictoire sur la comptabilité de la société. Par suite le moyen tiré de l'irrégularité de la procédure de contrôle doit être écarté.
S'agissant de l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés :

7. Aux termes de l'article 206 du code général des impôts, sont passibles de l'impôt sur les sociétés : " 1. (...) toutes (...) personnes morales se livrant à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif ". En vertu du 2 de ce même article, il en est ainsi, notamment, des sociétés civiles " (...) si elles se livrent à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 ". Le 5° bis du I de l'article 35 du code général des impôts vise les " personnes qui donnent en location directe ou indirecte des locaux d'habitation meublés ". Une société civile donnant habituellement en location des locaux garnis de meubles doit être regardée comme exerçant une activité commerciale au sens de l'article 34 du code général des impôts et, par suite, est passible de l'impôt sur les sociétés par application du 2 de l'article 206 du même code.

8. Il résulte de l'instruction, en particulier de la proposition de rectification du 10 décembre 2018 adressée à la société, qui liste les prestations effectuées par la société et cite des échanges de courriels commerciaux et des extraits du contrat-type d'occupation du château, portant la mention " à ne pas présenter à l'inspecteur ", que la SCI Fourseasons Group dispose d'un ensemble immobilier de quatorze suites, luxueusement meublé, qu'elle propose habituellement à la location soit pour des évènements de groupe, tels que des mariages, soit pour des tournages. Le bien est loué à partir du 1er mai 2016 par la société Monaco Events, elle-même autorisée à sous-louer le bien dans le cadre d'une activité d'organisation d'évènements. Par suite, la SCI Fourseasons Group, qui donnait en location directe ou indirecte des locaux d'habitation meublés, exerçait une activité commerciale au sens des dispositions des articles 34 et 35 du code général des impôts et était donc soumise à l'impôt sur les sociétés en application du 2. de l'article 206 du même code.

S'agissant de l'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée :

9. Aux termes de l'article 261 D du code général des impôts : " Sont exonérées de la taxe sur la valeur ajoutée : (...) / 4° Les locations occasionnelles, permanentes ou saisonnières de logements meublés ou garnis à usage d'habitation. / Toutefois, l'exonération ne s'applique pas : / (...) b. Aux prestations de mise à disposition d'un local meublé ou garni effectuées à titre onéreux et de manière habituelle, comportant en sus de l'hébergement au moins trois des prestations suivantes, rendues dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements d'hébergement à caractère hôtelier exploités de manière professionnelle : le petit déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, la fourniture de linge de maison et la réception, même non personnalisée, de la clientèle. (...) ".

10. Ces dispositions ont pour effet d'inclure dans le champ de l'exonération toute mise à disposition d'un local meublé qui n'est pas assortie de l'offre, par l'exploitant, d'au moins trois des quatre services que constituent la fourniture du petit-déjeuner, le nettoyage régulier des locaux, la fourniture du linge de maison et la réception de la clientèle. Elles sont ainsi susceptibles d'entraîner l'exonération de locations de logements meublés au seul motif que deux de ces prestations accessoires ne sont pas offertes à la clientèle dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements hôteliers, alors que le cumul de trois de ces quatre prestations n'apparaît pas systématiquement indispensable pour que de telles locations puissent, selon le contexte dans lequel elles sont proposées, être regardées comme se trouvant en concurrence avec le secteur hôtelier.

11. Le b. du 4° de l'article 261 D du code général des impôts est incompatible avec les objectifs de l'article 135 de la directive du 28 novembre 2006 en tant qu'il subordonne la soumission à la taxe sur la valeur ajoutée des activités de mise à disposition d'un local meublé ou garni à la condition que soient proposées au moins trois des quatre prestations accessoires qu'il énumère, dans des conditions similaires à celles proposées par les établissements hôteliers. En revanche, ces dispositions demeurent compatibles avec les objectifs dudit article en tant qu'elles excluent de l'exonération de taxe sur la valeur ajoutée qu'elles prévoient les activités se trouvant dans une situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières. Il appartient à l'administration, sous le contrôle du juge de l'impôt, d'apprécier au cas par cas si un établissement proposant une location de logements meublés, eu égard aux conditions dans lesquelles cette prestation est offerte, notamment la durée minimale du séjour et les prestations fournies en sus de l'hébergement, se trouve en situation de concurrence potentielle avec les entreprises hôtelières.

12. Outre les éléments vus au point 8, il résulte de l'instruction, en particulier des extraits du contrat-type de la SCI Fourseasons Group, que celle-ci prévoit la présence d'un gardien de nuit, d'un majordome en journée, de porteurs de bagages, le nettoyage quotidien des chambres et pièces de réception, et la fourniture de vaisselle, nappes, de linge de lit et de linge de bain. Il s'agit de prestations de luxe proposées à une clientèle fortunée et exigeante. La circonstance que la société n'emploie pas de salariés permanents pour assurer ces prestations est sans incidence sur le bénéfice de l'exonération prévue au 4° de l'article 261 D du code général des impôts. Les locations peuvent, dans le contexte où elles sont proposées, être regardées comme étant en concurrence avec le secteur hôtelier, dont l'activité comprend l'accueil d'évènements de groupe. En conséquence, la SCI Fourseasons Group ne pouvait bénéficier de cette exonération et l'administration a pu l'assujettir à bon droit à la taxe sur la valeur ajoutée.
S'agissant de la justification de certaines charges :

13. Les requérants font valoir que l'administration a écarté à tort les charges correspondant à deux commissions versées à la société Monte Carlo Weddings et à la société JG Except Events alors qu'elles étaient en rapport avec deux manifestations facturées par la SCI Fourseasons Group. La proposition de rectification du 10 décembre 2018 adressée à la société ne mentionne pas ces charges. Le ministre fait valoir sans être contredit qu'elles se rapportent en réalité aux exercices clos en 2012 et en 2013. Ce moyen est donc sans incidence sur les impositions contestées, qui sont relatives aux exercices clos en 2015 et en 2016.

Sur les impositions de M. A... :

S'agissant de la régularité de la procédure d'imposition :

14. Aux termes de l'article L. 57 du même livre : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / Sur demande du contribuable reçue par l'administration avant l'expiration du délai mentionné à l'article L. 11, ce délai est prorogé de trente jours. / (...) ". Aux termes de l'article R. 57-1 de ce livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ". Il résulte des dispositions des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales citées au point précédent que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. Hormis le cas où elle se réfère à un document qu'elle joint à la proposition de rectification ou à la réponse aux observations du contribuable, l'administration peut satisfaire cette obligation en se bornant à se référer aux motifs retenus dans une proposition de rectification, ou une réponse aux observations du contribuable, consécutive à un autre contrôle et qui lui a été régulièrement notifiée, à la condition qu'elle identifie précisément la proposition ou la réponse en cause et que celle-ci soit elle-même suffisamment motivée.

15. D'une part, la proposition de rectification n° 2120 du 21 décembre 2017 relative à la situation personnelle de M. A... indique s'agissant des redressements restant en litige relatifs aux apports en compte courant d'associé les motifs et le montant des rehaussements envisagés, et leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. Elle cite les extraits de la proposition de rectification n° 3924 adressée à la SCI Fourseasons Group, concernant la maîtrise de l'affaire par M. A... et les revenus distribués, auxquels elle entend se référer. Les mentions de la proposition de rectification mettaient M. A... utilement à même de formuler ses observations sur les chefs de rectification faisant l'objet de l'appel principal, y compris en ce qui concerne de l'assujettissement ou non de la SCI Fourseasons Group à l'impôt sur les sociétés.

16. D'autre part, la proposition de rectification n° 2120 du 10 décembre 2018 relative à la situation personnelle de M. A... se référait expressément s'agissant des redressements restant en litige relatifs aux apports en compte courant d'associé à la proposition de rectification n° 3924 adressée à la SCI Fourseasons Group, mentionnée en tant que pièce jointe au deuxième paragraphe de la proposition de rectification. M. A... était à même d'identifier sans ambiguïté le document visé. La proposition de rectification adressée à la société n'a pas été jointe à la proposition de rectification relative à sa situation personnelle, mais M. A... en a accusé simultanément réception en qualité de gérant et d'associé majoritaire de la SCI le 11 décembre 2018. La proposition de rectification relative à sa situation personnelle indique de la sorte les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées. Elle précise en particulier que les apports de M. A... comptabilisés au crédit de son compte courant d'associé, dont elle donne le montant pour chaque exercice correspondant à l'année d'imposition concernée ne sont pas justifiés, et les raisons pour lesquelles ils correspondent à des revenus distribués imposés sur le fondement du a. de l'article 111 du code général des impôts. Enfin, la proposition de rectification adressée à la société détaille plus spécifiquement les motifs de droit et de fait par lesquels l'administration a entendu soumettre la SCI à l'impôt sur les sociétés, et rehausser les bases imposables de la SCI. Il suit de là que le moyen tiré de l'insuffisance de motivation de la proposition de rectification doit être écarté.

S'agissant du bien-fondé des impositions :

Au titre de l'année 2014 :

17. Aux termes de l'article 108 du code général des impôts : " Les dispositions des articles 109 à 117 fixent les règles suivant lesquelles sont déterminés les revenus distribués par : / 1° Les personnes morales passibles de l'impôt prévu au chapitre II du présent titre (...) ".
18. M. A... soutient que la SCI Fourseasons Group n'étant pas soumise à l'impôt sur les sociétés du fait de l'abandon des rectifications opérées par l'administration fiscale au titre de l'année 2014, il ne pouvait être imposé à raison de revenus distribués lesquels ne peuvent être servis que par les sociétés de capitaux. Toutefois la circonstance que les impositions n'ont pas, au titre de l'année 2014 été mises en recouvrement, n'implique pas par elle-même que la SCI Fourseasons Group n'aurait pas été passible de l'impôt sur les sociétés. Or il résulte de l'instruction ainsi que le relève une précédente proposition de rectification du 21 décembre 2015 que la SCI Fourseasons Group a été soumise à l'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2012 et en 2013, a poursuivi son activité commerciale de location meublée au cours de l'exercice clos en 2014 dans les mêmes conditions que celles vues au point 8 du présent arrêt. Elle exerçait donc, au titre de l'année 2014 comme des années 2012 et 2013 d'une part, et 2015 et 2016 ensuite une activité commerciale au sens des dispositions des articles 34 et 35 du code général des impôts et était à ce titre soumise à l'impôt sur les sociétés en application du 2. de l'article 206 du même code. Dès lors que cette société entre dans le champ d'application de l'impôt sur les sociétés, les sommes mises à disposition des associés présentent le caractère de revenus distribués en application de l'article 108 du code général des impôts, quand bien même la société n'a pas été effectivement soumise à cet impôt au titre de l'année 2014.

19. A cet égard, M. A... n'est pas fondé à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine administrative référencée BOI-RPPM-RCM-10-20-20-20 n° 30 du 12 septembre 2012, qui n'a pas de portée différente de celle de la loi fiscale en prévoyant que le a. de l'article 111 du code général des impôts s'applique à tous les associés des sociétés soumises au régime fiscal des sociétés de capitaux.

Au titre des années 2014 à 2016 :

20. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : / a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes (...) ". Les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé ont, sauf preuve contraire apportée par le titulaire du compte le caractère de revenus imposables dans la catégorie de revenus de capitaux mobiliers.

21. L'administration fiscale a relevé que le compte courant d'associé ouvert au nom de M. A... dans les comptes de la SCI Fourseasons Group présentait un solde débiteur injustifié à la fin de l'année civile 2014, qui s'est accru en 2015 et en 2016. L'administration a, en conséquence, inclus dans les revenus imposables de M. A... les variations positives du solde débiteur pour ces trois années.

22. La SCI Fourseasons Group, qui, ainsi qu'il a été dit, était soumise à l'impôt sur les sociétés au titre des exercices correspondant aux trois années d'imposition, s'est abstenue de tenir une comptabilité conforme au code du commerce et au plan comptable général. Selon la proposition de rectification, le compte courant d'associé de M. A... présentait un solde débiteur de 441 836 euros à la clôture de l'exercice 2014. M. A... produit un tableau réalisé par ces soins et divers documents faisant état de mouvements financiers pour faire valoir que son compte courant d'associé aurait en réalité été crédité de la somme totale 5 716 168 euros entre 2005 et 2014. Force est cependant de constater que le solde débiteur retenu par l'administration procède de la comptabilité de la SCI Fourseasons Group, qui n'a pas reporté de solde créditeur sur le compte courant d'associé à l'ouverture de l'exercice 2014. En se bornant à faire état de mouvements financiers variés et non vérifiables, M. A... n'établit pas que la SCI Fourseasons Group aurait commis des erreurs dans la tenue du compte courant d'associé et qu'ainsi, l'administration fiscale aurait imposé à tort les variations positives de son solde débiteur au titre des années 2014, 2015 et 2016 sur le fondement du a. de l'article 111 du code général des impôts.
23. Il résulte de ce qui précède que la société Agni SRL et M. A... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a rejeté le surplus de leurs conclusions. Leurs requêtes doivent donc être rejetées, y compris leurs conclusions relatives aux frais non compris dans les dépens.

En ce qui concerne l'appel incident du ministre :

Sur l'appréhension des montants correspondants aux charges non justifiées :

24. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (...) ". Aux termes du c. de l'article 111 : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : / (...) / c. Les rémunérations et avantages occultes ".

25. L'administration fiscale a imposé sur le fondement du 2° du 1. de l'article 109 du code général des impôts les sommes de 27 513 euros, 116 127 euros et 213 747 euros au titre des années 2014, 2015 et 2016, correspondant aux montants des charges non justifiées de la SCI Fourseasons Group. Le tribunal a déchargé M. A... des impositions correspondantes au motif que l'administration n'établissait pas l'appréhension de ces sommes par M. A..., alors même que celui-ci aurait été le maître de l'affaire. Le ministre est en droit, comme à tout moment de la procédure contentieuse, de demander en appel la substitution des dispositions du c. de l'article 111 du même code, pour l'année 2014, et du 1° du 1. de l'article 109, pour les années 2015 et 2016, dès lors que ces substitutions de base légale ne privent le contribuable d'aucune des garanties prévues par la loi. M. A... était l'associé à hauteur de 98 % de la SCI Fourseasons Group et son gérant de fait, détenait la signature sur les comptes bancaires de la société, avait signé les prêts bancaires contractés par la société en s'en portant garant, et signait les contrats de location du château. En tant que maître de l'affaire, il doit être regardé comme ayant appréhendé les sommes en litige sur le fondement des dispositions substituées.

26. Il appartient à la cour, saisie de l'ensemble du litige par la voie de l'effet dévolutif de l'appel, d'examiner les autres moyens invoqués par M. A... tant en première instance qu'en appel.

Sur les montants correspondant aux charges non justifiées pour l'année 2014 :

27. La proposition de rectification n° 2120 du 21 décembre 2017 relative à la situation personnelle de M. A... se borne à rappeler le montant global des charges de la SCI Fourseasons Group que l'administration a entendu écarter, sans les lister, ni préciser les motifs pour lesquels elle les a regardées comme injustifiées. M. A... n'a pas eu connaissance de la proposition de rectification n° 3924 du 21 décembre 2017 adressée à la société, qui ne lui a pas été régulièrement notifiée. Si la proposition relative à la situation personnelle de M. A... cite en annexe un extrait de la proposition adressée à la société, cet extrait ne comporte pas davantage de précisions sur le détail des charges écartées. Par suite, la proposition de rectification est insuffisamment motivée sur ce chef de rectification, en méconnaissance des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales, dont les dispositions sont citées au point 14. Le ministre n'est donc pas fondé à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a déduit des revenus imposables de M. A... la somme de 27 513 euros au titre de l'année 2014.

Sur les montants correspondant aux charges non justifiées pour les années 2015 et 2016 :

28. En premier lieu, en vertu du principe d'indépendance des procédures, les moyens invoqués à l'appui de la contestation de la régularité de la procédure des impositions mises à la charge de la SCI Fourseasons Group sont sans incidence sur la régularité des impositions mises à la charge de M. A....

29. En deuxième lieu, M. A... n'est pas fondé à invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les énonciations de la doctrine administrative référencée BOI-RPPM-RCM-10-20-20-40 n° 1 à 20 du 22 août 2017, qui ne donnent pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle retenue ci-dessus.

30. Enfin, les " réserves " émises quant aux dispositions du 7. de l'article 158 du code général des impôts sont sans incidence sur l'application du coefficient de majoration prévu par cet article.

31. Il résulte de ce qui précède que le ministre est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nice a déduit des revenus imposables de M. A... les sommes de 116 127 euros et de 213 747 euros au titre des années 2015 et 2016 pour décharger le contribuable des droits et majorations correspondants, et que le surplus de son appel incident doit être rejeté.


D É C I D E :



Article 1er : Les requêtes de M. A... et de la société Agni SRL sont rejetées.

Article 2 : Les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles M. A... a été assujetti au titre des années 2015 et 2016, correspondant à la réintégration dans ses revenus imposables des sommes respectives de 116 127 euros et de 213 747 euros, sont remises à sa charge dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, ainsi que les majorations correspondantes.

Article 3 : Les articles 2 et 3 du jugement du 11 janvier 2024 du tribunal administratif de Nice sont réformés en ce qu'ils ont de contraire au présent arrêt.
Article 4 : Le surplus de l'appel incident du ministre est rejeté.
Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. B... A..., à la société Agni SRL et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle, énergétique et numérique.
Copie en sera adressée pour information à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer.


Délibéré après l'audience du 6 novembre 2025, où siégeaient :
- Mme Evelyne Paix, présidente,
- Mme Audrey Courbon, présidente-assesseure,
- M. Sylvain Mérenne, premier conseiller.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 novembre 2025.
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Nos 24MA00605 - 24MA00606