Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

L'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée Ozbat a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 31 décembre 2013 et 2014 et des compléments de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er avril 2013 au 30 septembre 2015.

Par une ordonnance n° 462171 du 4 avril 2022, le président de la section du contentieux du Conseil d'État a transmis cette demande, en application de l'article R. 351-8 du code de justice administrative, au tribunal administratif de Montpellier.
Par un jugement n° 2120707 du 9 mai 2023, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête, enregistrée le 8 juillet 2023, la société Ozbat, représentée par Me Bouffard, demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement du 9 mai 2023 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ;

3°) de mettre à la charge de l'État le versement d'une somme de 2 200 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :

- l'absence de réunion de synthèse l'a privée d'un débat oral et contradictoire ;

- elle est en droit d'obtenir la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée figurant sur les factures émises par la société SIDV ;

- l'administration ne pouvait valablement reconstituer son bénéfice sur la base des encaissements sur son compte bancaire sans procéder de même s'agissant des charges ;

- elle est en droit d'obtenir la déduction de charges supplémentaires, notamment les frais d'huissier et d'impôt payés par chèques, les frais bancaires et d'assurance, les salaires versés aux deux salariés mis à sa disposition par la société D... Construction et les frais de location de matériel auprès de cette société ;

- un expert devrait être désigné sur le fondement de l'article L. 621-1 du code de justice administrative pour examiner les documents comptables et déterminer le montant de ses produits et charges ;

- les intérêts et pénalités doivent être déchargés par voie de conséquence ;

- les intérêts de retard, d'un taux de 4,8 %, présentent le caractère d'une sanction qui aurait dû être motivée, en vertu du § 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales.

Par un mémoire en défense, enregistré le 29 novembre 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- la requête est tardive du fait de la tardiveté de la réclamation présentée le 5 novembre 2020 ;
- les autres moyens soulevés par la société Ozbat ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 30 novembre 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 19 janvier 2024.
Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;
- la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.


Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Fougères ;
- les conclusions de Mme Restino, rapporteure publique ;
- et les observations de Me Bouffard, représentant la société Ozbat.


Considérant ce qui suit :
1. La société Ozbat, qui exerce une activité de maçonnerie générale et gros œuvre du bâtiment à Espalion (Aveyron), a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle le service lui a notifié, selon la procédure de taxation d'office, son intention de mettre à sa charge des suppléments d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 31 décembre 2013 et 2014 et des compléments de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er avril 2013 au 30 septembre 2015. La société Ozbat relève appel du jugement du 9 mai 2023 par lequel le tribunal administratif de Montpellier, à qui sa demande tendant à la décharge de ces suppléments d'imposition avait été transmise en application de l'article R. 351-8 du code de justice administrative, l'a rejetée.
Sur le bien-fondé du jugement :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
2. La société Ozbat réitère en appel, dans des termes similaires et sans critique utile du jugement, son moyen tiré de l'absence de débat oral et contradictoire durant les opérations de vérification de comptabilité. En l'absence de nouveaux éléments de droit ou de fait pertinents de nature à remettre en cause l'analyse faite et la motivation retenue par le tribunal administratif, il y a lieu d'écarter ce moyen par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges aux points 2 et 3 du jugement attaqué.
En ce qui concerne la charge de la preuve :
3. Aux termes de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". La société Ozbat, qui s'est abstenue de déposer ses déclarations de taxe sur le chiffre d'affaires au titre de la période du 1er avril 2013 au 30 septembre 2015 et ses déclarations de résultats au titre des exercices clos en 2013 et 2014, malgré l'envoi des mises en demeure qui lui ont été adressées le 9 décembre 2015, se trouve en situation de taxation d'office. Dès lors, elle supporte la charge d'établir le caractère exagéré des impositions mises à sa charge.
En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :
4. Aux termes du II de l'article 271 du code général des impôts : " 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est (...) a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 (...) / 2. La déduction ne peut pas être opérée si les redevables ne sont pas en possession soit desdites factures, soit de la déclaration d'importation sur laquelle ils sont désignés comme destinataires réels ". Il ressort de la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne relative aux articles 168, 178, 219, 220 et 226 de la directive du 28 novembre 2006, dont les dispositions précitées assurent la transposition, notamment de l'arrêt Barlis 06 - Investimentos Imobiliários e Turísticos SA du 15 septembre 2016 (C-516/14), que l'obligation, faite à un assujetti souhaitant exercer son droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée payée en amont, de disposer d'une facture faisant figurer les mentions obligatoires prévues par ces textes revêt une nature formelle, de sorte que sa méconnaissance n'a pas pour effet d'entraîner la déchéance de ce droit, à condition toutefois que l'assujetti établisse que les conditions de fond en sont remplies, ce qui implique de produire, devant l'administration ou devant le juge, une facture ou tout document en tenant lieu faisant figurer les informations permettant de déterminer l'étendue de son droit à déduction.
5. Si la société Ozbat soutient que l'administration fiscale aurait dû lui accorder la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé des factures établies par la société SIDV le 21 avril 2013, le 19 décembre 2014, et les 1er mars et 15 juillet 2015, elle ne produit pas davantage en appel qu'en première instance ces factures, ni aucun document en tenant lieu. Dès lors, sa demande de déduction ne peut qu'être rejetée.
En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés :
S'agissant de la méthode de reconstitution :
6. Pour reconstituer le résultat imposable de la société Ozbat, la vérificatrice, à qui aucun document comptable n'a été présenté, a d'abord déterminé le chiffre d'affaires de la société sur la base des encaissements bancaires figurant sur les relevés bancaires qu'elle a obtenus par l'exercice de son droit de communication. Pour déterminer ensuite les charges déductibles, la vérificatrice, suivant les indications de la représentante de la société lors du contrôle quant aux principaux fournisseurs de celle-ci, a sollicité, également par le biais de son droit de communication, la production de l'ensemble des factures émises par ces fournisseurs, qu'elle a prises en compte au côté d'autres factures produites par la société au cours du contrôle. Ce faisant, et contrairement à ce que soutient l'appelante, elle ne s'est pas bornée à constater l'absence de production de factures mais a, sur la base des discussions entretenues lors du débat oral et contradictoire, fait en sorte d'obtenir la majorité des factures afférentes aux charges engagées par la société, l'ensemble correspondant à des taux de charges de 66 % pour 2013 et 47 %, dont elle n'allègue pas qu'ils seraient dépourvus de tout réalisme économique. La société Ozbat ne justifie pas, en se bornant à soutenir que la vérificatrice aurait dû prendre en compte l'ensemble des sommes figurant au débit des relevés bancaires obtenus, alors que ces mentions ne permettent pas à elles seules de déterminer si les sommes qui y figurent remplissaient les conditions de déductibilité des charges, que la vérificatrice aurait refusé de prendre en compte des dépenses justifiées au cours du contrôle au seul motif qu'elles n'étaient pas accompagnées de factures. Dès lors, si la méthode mise ainsi en œuvre par la vérificatrice est nécessairement approximative au regard du peu d'éléments fournis par la contribuable et de son comportement lors du contrôle, elle n'est ni excessivement sommaire, ni radicalement viciée. Au demeurant, postérieurement à la proposition de rectification, l'administration fiscale a admis à plusieurs reprises la déduction de charges supplémentaires, appuyées ou non de factures, conduisant dans le dernier état des dégrèvements accordés à retenir des taux de charges de 97,13 % pour l'exercice 2013 et 71,8 % pour l'exercice 2014.
S'agissant des charges déductibles :
7. Aux termes de l'article 209 du code général des impôts : " I. Sous réserve des dispositions de la présente section, les bénéfices passibles de l'impôt sur les sociétés sont déterminés d'après les règles fixées par les articles 34 à 45, 53 A à 57, 237 ter A et 302 septies A bis (...) ". Aux termes du 2 de l'article 38 de ce code : " Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés ". Aux termes de l'article 39 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'œuvre (...). / Toutefois les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu. Cette disposition s'applique à toutes les rémunérations directes ou indirectes, y compris les indemnités, allocations, avantages en nature et remboursements de frais (...). 4° Sous réserve des dispositions de l'article 153, les impôts à la charge de l'entreprise, mis en recouvrement au cours de l'exercice, à l'exception des taxes prévues aux articles 238 quater et 990 G et, pour les rappels de taxe sur la valeur ajoutée afférents à des opérations au titre desquelles la taxe due peut être totalement ou partiellement déduite par le redevable lui-même, du montant de la taxe déductible ". Pour être admis en déduction des bénéfices imposables, les frais et charges doivent être exposés dans l'intérêt direct de l'exploitation ou se rattacher à la gestion normale de l'entreprise, correspondre à une charge effective, être appuyés de justifications suffisantes et être compris dans les charges de l'exercice au cours duquel ils ont été engagés.
8. En premier lieu, la société Ozbat justifie s'être acquittée auprès d'un office d'huissiers de justice de rappels de cotisations sociales du régime social des indépendants établies au nom de son dirigeant, M. A... D..., par quatre chèques d'un montant de 631,20 euros ou 631,18 euros débités les 17 janvier, 12 février, 12 mars et 11 avril 2014, et non en 2013 comme elle le prétend. Toutefois, elle ne justifie pas, par la seule production d'un appel de cotisation émis en 2013 d'un montant différent de celui acquitté auprès de l'huissier, que les cotisations acquittées auraient pour origine un travail effectif de son dirigeant dans le cadre de son activité au sein de la société de maçonnerie générale, alors que l'état des créances établi par l'office mentionne une adresse différente de celle de cette société et le nom d'un autre établissement intitulé " Halikarnas ", qui correspond à une enseigne de restauration rapide dont M. A... D... est également le dirigeant.
9. En deuxième lieu, la société Ozbat verse au dossier un contrat de prêt aux professionnels conclu le 10 août 2012 avec le crédit agricole Nord Midi-Pyrénées pour l'achat de matériel professionnel, portant sur un montant de 14 000 euros remboursable en 48 mois, ainsi que des relevés bancaires permettant de justifier le prélèvement des mensualités correspondantes au cours du mois de décembre 2013 et de l'année 2014. Toutefois, outre qu'elle n'est pas fondée à demander la déduction de la part des mensualités portant sur le remboursement du capital, qui constitue la contrepartie de l'acquisition de matériels ayant intégré son actif immobilisé, la société appelante, qui n'a présenté aucune comptabilité, ne justifie ni avoir inscrit l'emprunt en cause au passif de son bilan, ni de l'utilisation effective des sommes empruntées pour l'achat de matériels à son profit, et n'est pas non plus fondée, dès lors, à solliciter la déduction en tant que charges financières des intérêts ayant grevé cet emprunt.
10. En troisième lieu, si la société Ozbat entend obtenir la déduction de cotisations d'assurances versées aux société Allianz, Pacifica et Gan, l'intéressée ne justifie pas du caractère déductible de telles sommes en se bornant à produire quelques relevés bancaires et un document intitulé " souscription compte service professionnel " censé justifier son adhésion auprès de la société Pacifica mais qu'elle n'a pas signé.
11. En quatrième lieu, si la société Ozbat fait mention d'un certain nombre de paiements qu'elle aurait réalisés au cours de l'année 2013 auprès des sociétés Maaf, Brico Dépôt, Chausson Matériaux, Garage Viguier et Mercier et censés apparaître sur ses relevés bancaires, qu'elle ne verse toutefois pas au dossier, elle ne produit pas davantage en appel qu'en première instance de factures ou d'autres justificatifs probants de ces sommes, dont elle ne précise d'ailleurs pas la nature. Elle n'est pas fondée, dès lors, à en demander la déduction au titre de l'exercice clos en 2013.
12. En cinquième lieu, la société Ozbat soutient qu'elle est en droit d'obtenir la déduction de salaires versés à M. B... D... et M. E... C..., lesquels ont été mis à sa disposition par la société D... Construction dans le cadre d'un contrat de sous-traitance conclu le 17 septembre 2013 pour la construction de quatre maisons individuelles. Toutefois, si la société Ozbat verse au dossier ce contrat de sous-traitance, celui-ci ne fait pas mention d'une mise à disposition de personnel. Si elle verse également au dossier un ensemble de factures de prestations de services établies par la société D... Construction et non numérotées, portant seulement la mention " Renfort de personnel " accompagnée d'un nombre d'heures et d'un prix horaire pour chacune de ces personnes, ainsi qu'une mention manuscrite indiquant les modalités de paiement des sommes, il est constant qu'elle ne s'est pas acquittée de celles-ci auprès de la société D... Construction comme l'implique la facturation de prestations de services, mais qu'elle les a directement versées à MM. D... et C.... Dans ces conditions, la seule production de ces factures, en l'absence d'éléments plus probants tels que les contrats de travail de ces salariés, des avenants actant leur accord ou des conventions de mise à disposition mentionnant précisément la durée du prêt et les tâches confiées, ne suffit à établir ni la réalité du prêt de main-d'œuvre allégué, ni que les sommes auraient été engagées dans son intérêt.
13. En dernier lieu, en se bornant à produire, d'une part, un contrat de location de matériels conclu auprès de la société D... Construction le 10 février 2014, lequel ne fixe pas le prix de la location mais prévoit l'émission de factures mensuelles de montants variables en fonction de la durée de location et, d'autre part, des relevés bancaires sur lesquels elle n'identifie d'ailleurs pas les prélèvements correspondants, la société Ozbat n'établit pas qu'elle serait en droit de déduire des frais de location de matériels d'un montant de 27 847,83 euros au titre de l'exercice clos en 2014.
En ce qui concerne les pénalités :
14. En premier lieu, eu égard à ce qui a été dit aux points 8 à 13 du présent arrêt, la société Ozbat n'est pas fondée à solliciter de décharge des intérêts de retard et majorations mis à sa charge par voie de conséquence de la décharge des impositions contestées.
15. En second lieu, aux termes du I de l'article 1727 du code général des impôts : " Toute créance de nature fiscale, dont l'établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n'a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d'un intérêt de retard (...) ". Aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens des articles L. 211-2 à L. 211-7 du code des relations entre le public et l'administration, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable (...) ". Les intérêts de retard prévus par le premier alinéa de l'article 1727 du code général des impôts s'appliquent indépendamment de toute appréciation portée par l'administration fiscale sur le comportement du contribuable et n'ont, dès lors, pas le caractère d'une sanction mais d'une réparation du préjudice subi par le Trésor, à raison du non-respect par le contribuable de ses obligations déclaratives même pour la part qui excèderait l'application du taux de l'intérêt légal. La société Ozbat ne peut utilement se prévaloir de la circonstance selon laquelle son taux supérieur au taux d'intérêt légal constituerait une sanction, dès lors qu'il n'est pas établi que ce taux serait devenu manifestement excessif au regard du taux moyen pratiqué par les prêteurs privés pour un découvert non négocié. Par suite, les intérêts de retard qui ont été mis à sa charge, n'entrent pas dans le champ d'application du 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales.
16. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin ni de se prononcer sur la fin de non-recevoir soulevée en défense, ni d'ordonner une expertise, que la société Ozbat n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté sa demande.
Sur les conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

17. Ces dispositions s'opposent à ce que l'État, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, verse à la société Ozbat une somme au titre des frais qu'elle a exposés en lien avec la présente instance et non compris dans les dépens. Ces conclusions doivent, dès lors, être rejetées.


D É C I D E :


Article 1er : La requête de la société Ozbat est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée Ozbat et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Occitanie.



Délibéré après l'audience du 3 juillet 2025, à laquelle siégeaient :
M. Rey-Bèthbéder, président,
M. Lafon, président-assesseur,
Mme Fougères, première conseillère.


Rendu public par mise à disposition au greffe le 17 juillet 2025.


La rapporteure,
A. Fougères
Le président,
É. Rey-Bèthbéder
Le greffier,
F. Kinach
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
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N° 23TL01650