Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société par actions simplifiée (SAS) Arbre à Came a demandé au tribunal administratif de Nantes de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2015 et 2016 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période allant du 1er avril 2013 au 31 mars 2016, ainsi que des pénalités y afférentes.

Par un jugement n° 1810763 du 14 novembre 2022, le tribunal administratif de Nantes a rejeté sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 13 janvier 2023, la SAS Arbre à Came, représentée par Me Richard demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge des impositions, contributions, prélèvements et taxations supplémentaires ainsi que des majorations et pénalités y afférentes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Elle soutient que :
- la reconstitution du chiffre d'affaires a été effectuée, à titre principal, sur la base des relevés du compte bancaire ouvert par la société alors que pour les achats, le service vérificateur n'a retenu pour l'essentiel que les factures présentées et comptabilisées sans tenir compte des mouvements en débit sur le compte et cela alors qu'elle exerce une activité de dépôt-vente ou de commissionnaire au profit de clients résidents essentiellement à l'étranger et non d'achat-revente ;
- il est difficile voire impossible d'obtenir des factures ou des quittances correspondant à ces reversements ;
- l'administration ne peut donc prendre les encaissements, sans tenir compte des décaissements pour effectuer une reconstitution réaliste économiquement.
Par un mémoire en défense enregistré le 11 juillet 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.

Il fait valoir que les moyens soulevés par la société Arbre à came ne sont pas fondés.

Par un courrier du 30 octobre 2023, les parties ont été informées en application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que la cour est susceptible de relever d'office un moyen d'ordre public tiré de l'irrégularité du jugement attaqué en tant qu'il a omis de prononcer un non-lieu à statuer partiel à hauteur de 2202 euros sur les conclusions de la SAS arbre à came tendant à ce que soit prononcé le dégrèvement des rappels de taxe sur la valeur ajoutée sur la période du 1er mai 2013 au 31 mars 2016 et à hauteur de 1117 euros sur les conclusions tendant à la décharge des pénalités mises à la charge de la société sur la période du 1er avril 2013 au 31 mars 2016.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Viéville,
- et les conclusions de M. Brasnu, rapporteur public.


Considérant ce qui suit :

1. La SAS Arbre à Came dont l'activité est le commerce de camping-cars, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui a porté sur la période du 1er avril 2013 au 31 mars 2016. Après avoir constaté un défaut de présentation de comptabilité au titre de l'exercice clos en 2014, dressé un procès-verbal de défaut de présentation de comptabilité sous forme dématérialisée au titre des exercices clos en 2015 et 2016, et écarté la comptabilité de la société comme non probante, le service a reconstitué le chiffre d'affaires des exercices clos en 2014, 2015 et 2016 selon la procédure de rectification contradictoire et, pour partie, selon la procédure de taxation d'office, en se fondant sur les encaissements portés sur les relevés bancaires obtenus dans le cadre d'un droit de communication. Postérieurement à la notification d'une proposition de rectification le 21 juillet 2017 et en l'absence d'observations présentées par la société, les impositions supplémentaires et les amendes dont les redressements ont été assortis ont été mises en recouvrement le 15 septembre 2017. La SAS Arbre à Came a contesté le bien-fondé de ces impositions par une réclamation du 6 novembre 2017 qui a fait l'objet d'une décision d'admission partielle prononcée le 20 septembre 2018. La SAS Arbre à Came a saisi le tribunal administratif de Nantes. En cours d'instance, l'administration a prononcé un dégrèvement de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 2 202 euros en droits et dégrevé la somme de 1 117 euros correspondant à la majoration de 40 % pour manquement délibéré dont le rappel d'impôt sur les sociétés de l'exercice clos en 2014 a été assorti. Par un jugement du 14 novembre 2022, le tribunal administratif a rejeté la demande de la société. La SAS Arbre à Came fait appel de ce jugement. Enfin, par un jugement de conversion en liquidation judiciaire du 9 septembre 2020, Me Scelles a été désignée mandataire liquidatrice par le tribunal de commerce de Saint-Nazaire.

Sur la régularité du jugement attaqué :

2. Il résulte de l'instruction que par une décision du 13 mai 2019, le directeur régional des finances publiques de la région Centre-Ouest a prononcé un dégrèvement de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 2 202 euros en droits compte tenu d'une surimposition constatée entre les rappels notifiés, d'un montant total de 416 234 euros, et ceux mis en recouvrement, d'un montant de 418 436 euros, ainsi qu'un dégrèvement d'un montant de 1117 euros correspondant à la majoration de 40 % pour manquement délibéré dont a été assorti le rappel d'impôt sur les sociétés relatif à l'exercice clos en 2014 dès lors que cette majoration n'a pas été dûment motivée dans la proposition de rectification du 21 juillet 2017. Dans ces conditions, les conclusions aux fins de décharge de la demande de la SAS Arbre à Came étaient, à concurrence de ces sommes, devenues sans objet. Le jugement du tribunal administratif de Nantes du 21 octobre 2023 qui a omis de constater qu'il n'y avait plus lieu de statuer sur ces conclusions, doit, dès lors, être annulé dans cette mesure. Il y a lieu d'évoquer les conclusions de la demande ainsi devenues sans objet au cours de la procédure de première instance et de constater qu'il n'y a pas lieu d'y statuer.

Sur l'étendue du litige :

3. Il résulte de l'instruction que postérieurement à l'ouverture d'une procédure de redressement judiciaire prononcée par le tribunal de commerce de Saint-Nazaire le 1er juillet 2020, les montants d'intérêts de retard et l'amende de 5 % prévue à l'article 1788 A-4 du CGI ont, par des décisions du 22 juillet 2020, été remis en application de l'article 1756-I du code général des impôts. Dans ces conditions, les conclusions en décharge des impositions en litige de la requête d'appel qui excèdent le montant global de 848 817 euros sont irrecevables.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la charge de la preuve :

4. Aux termes de l'article L. 66 du livre des procédures fiscales : " Sont taxés d'office : (...) 2° à l'impôt sur les sociétés, les personnes morales passibles de cet impôt qui n'ont pas déposé dans le délai légal leur déclaration, sous réserve de la procédure de régularisation prévue à l'article L. 68 ; 3° aux taxes sur le chiffre d'affaires, les personnes qui n'ont pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'elles sont tenues de souscrire en leur qualité de redevables des taxes (...) ". Selon l'article L. 68 du même livre : " La procédure de taxation d'office prévue aux 2° (...) de l'article L. 66 n'est applicable que si le contribuable n'a pas régularisé sa situation dans les trente jours de la notification d'une mise en demeure (...) ". L'article L. 193 du même livre dispose que : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition ". Selon l'article R. 193-1 du même livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré ". Aux termes enfin de l'article R. 194-1 du même livre : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré (...) ".

5. D'une part, la SAS Arbre à Came s'est abstenue de présenter dans le délai légal ses observations postérieurement à la notification de la proposition de rectification du 21 juillet 2017, expédiée à l'adresse exacte de la société et retournée à l'administration fiscale, accompagné d'un avis de réception comportant la mention " présenté/avisé le : 24/07/17 ", le pli n'ayant pu être distribué, faute d'avoir été réclamé au bureau de poste. La société doit, dans ces conditions, être regardée comme ayant tacitement accepté les rectifications restant en litige. Par suite, en application de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, il lui appartient d'apporter la preuve du caractère exagéré des rehaussements en base retenues par le service à la fois pour l'imposition à l'impôt sur les sociétés et pour la taxe sur la valeur ajoutée.

6. D'autre part, la SAS Arbre à Came n'a pas déposé dans les délais qui lui étaient impartis ses déclarations de taxe sur la valeur ajoutée des mois d'avril à juin, août, septembre et novembre 2014, des mois de février, avril, mai et octobre 2015 et des mois de janvier et février 2016 et, d'autre part, ses déclarations de résultat pour les exercices clos en 2015 et 2016. Elle n'a pas non plus répondu dans le délai imparti par les mises en demeure qu'elle a reçues. Elle se trouvait ainsi en situation de taxation d'office en application des dispositions précitées de l'article L. 66 et L. 67 du livre des procédures fiscales. En vertu des articles L. 193 et R. 193-1 du même livre, la charge de la preuve de l'exagération des impositions contestées lui incombe.

En ce qui concerne le bien fondé des rappels d'impôts sur les sociétés :

S'agissant de la reconstitution de recettes :

7. Le contribuable à qui incombe la charge de prouver l'exagération de ses recettes reconstituées peut, s'il n'est pas en mesure d'établir le montant exact de ses résultats en s'appuyant sur une comptabilité régulière et probante, soit critiquer la méthode d'évaluation que l'administration a suivie et qu'elle doit faire connaître au contribuable, en vue de démontrer que cette méthode aboutit, au moins sur certains points et pour un certain montant, à une exagération des bases d'imposition, soit encore, aux mêmes fins, soumettre à l'appréciation du juge une nouvelle méthode d'évaluation permettant de déterminer les bases d'imposition avec une précision meilleure que celle qui pouvait être atteinte par la méthode primitivement utilisée par l'administration. A l'appui de sa démonstration, il peut, non seulement apporter tous les éléments de preuve comptables ou extracomptables, mais aussi se fonder sur des faits reconnus exacts par l'administration, ou dont le juge serait amené, en cas de contestation, à reconnaître l'exactitude.

8. Il résulte de l'instruction qu'en soutenant seulement que pour reconstituer le chiffre d'affaires des exercices en litige, l'administration ne peut se borner à prendre en compte les encaissements sans tenir compte de l'ensemble des décaissements, sans apporter de pièces justificatives du montant des décaissements qu'elle allègue avoir effectués et alors qu'elle ne tenait pas au titre des exercices en litige de registre retraçant les achats et les ventes, la SAS Arbre à Came ne critique pas utilement la reconstitution de chiffres d'affaires effectuée par le service pour les exercices clos en 2014, 2015 et 2016. Par ailleurs, si elle allègue que la reconstitution des chiffres d'affaires dénature l'activité de la société et que l'administration fiscale n'aurait pas pris en compte les particularités de fonctionnement de la société pour reconstituer les chiffres d'affaires des trois exercices vérifiés, elle n'établit pas davantage que la reconstitution de recettes mise en œuvre par le service serait radicalement viciée dans son principe ou excessivement sommaire.

S'agissant des charges déductibles :
9. En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions du 1 de l'article 39 du code général des impôts selon lesquelles le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

10. La SAS Arbre à Came reprend en appel le moyen invoqué en première instance contestant la prise en compte des décaissements à destination des propriétaires initiaux des véhicules figurant sur les comptes bancaires qu'elle estime correspondre à des charges déductibles. En l'absence de justifications probantes supplémentaires apportées en appel, il y a lieu pour la cour d'écarter ce moyen par adoption des motifs retenus à bon droit par les premiers juges.

En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée :

11. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération (...) II - 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables (...). La taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est (...) celle qui figure sur les factures d'achats (...) ".

12. Il résulte de l'instruction que le vérificateur a remis partiellement en cause la taxe sur la valeur ajoutée déduite sur les déclarations CA3 déposées par la SAS Arbre à Came et n'a retenu que celle figurant sur les factures comptabilisées. Ainsi, le service n'a pas pris en compte la taxe sur la valeur ajoutée des acquisitions intracommunautaires autre que celle figurant sur des factures présentées lors du contrôle et a pris en compte les seules factures d'importation de véhicules dont il été justifié qu'elles ont supporté la taxe sur la valeur ajoutée lors du passage en douane. Surtout, il n'a pas été tenu compte par le service des décaissements figurant sur les comptes bancaires dès lors que la SAS Arbre à Came n'a pas justifié qu'ils correspondaient à des achats utilisés pour des opérations imposables à la taxe sur la valeur ajoutée. Pour soutenir que la méthode de détermination des bases d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée et à l'impôt sur les sociétés était manifestement viciée, la société appelante réitère son argumentation exposée devant le tribunal administratif et fait valoir que le service devait tenir compte de tous les débits à destination des propriétaires initiaux des véhicules pour déterminer la taxe sur la valeur ajoutée nette due par elle au titre de la période en litige.

13. Cependant, la SAS Arbre à Came n'établit pas que les sommes figurant au débit de son compte bancaire correspondent à l'achat de biens ou services utilisés pour les besoins d'opérations imposables à la taxe sur la valeur ajoutée et ne produit aucune facture correspondant à ces débits bancaires mentionnant une taxe sur la valeur ajoutée déductible alors qu'il résulte de la lettre même de l'article 271 du code général des impôts qu'un assujetti ne peut exercer son droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé les éléments du prix d'une opération taxable s'il n'est pas en possession d'une facture mentionnant cette taxe. La société n'établit pas plus relever du régime de taxation à la marge des ventes de véhicules d'occasion acquis auprès d'assujettis revendeurs, n'ayant pas fourni au cours du contrôle ou durant la phase contentieuse le registre des achats et ventes de véhicules d'occasion et les mentions requises par l'article 242 nonies A 12° de l'annexe II au CGI n'apparaissant sur aucune facture de vente présentée.

14. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS Arbre à Came n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Nantes a refusé de faire droit à sa demande. Par suite, sa requête, y compris ses conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, doit être rejetée.


D E C I D E :

Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Nantes du 14 novembre 2022 est annulé en tant qu'il a statué sur des cotisations de TVA et une pénalité pour manquement délibéré au titre de l'année 2014 qui ont fait l'objet du dégrèvement prononcé le 13 mai 2019.
Article 2 : Il n'y a plus lieu de statuer sur les conclusions de la demande de la SAS Arbre à Came tendant à la décharge en droit de la TVA d'un montant de 2202 euros et sur la majoration de 40 % pour manquements délibérés d'un montant de 1 117 euros dont a été assorti le rappel d'impôt sur les sociétés de l'exercice clos en 2014.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de la SAS Arbre à Came est rejeté.

Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à Me Scelles, agissant en qualité de mandataire liquidatrice de la SAS arbre à came et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.


Délibéré après l'audience du 23 février 2024, à laquelle siégeaient :
- M. Quillévéré, présidente de chambre,
- M. Geffray, président assesseur,
- M. Viéville, premier conseiller.


Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 mars 2024.



Le rapporteur



S. VIÉVILLELe président



G. QUILLÉVÉRÉ

La greffière


H. DAOUD



La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

N° 23NT0013202