Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. C...A...a demandé au Tribunal administratif de Versailles de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles son foyer fiscal a été assujetti au titre des années 2005 et 2006, ensemble les pénalités y afférentes.

Par un jugement n° 0910324 du 10 juin 2014, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête et trois mémoires, enregistrés les 10 juillet 2014, 8 décembre 2014, 2 juin 2015 et 1er juillet 2015, M.A..., représenté par Me B..., demande à la Cour :

1° d'annuler le jugement n° 0910324 du Tribunal administratif de Versailles du
10 juin 2014 ;

2° de prononcer la décharge des impositions en litige.



Il soutient que :

- la procédure d'imposition a été menée en méconnaissance de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, faute pour l'administration fiscale d'avoir donné suite à sa demande de communication concernant deux documents, à savoir la page de garde d'une télécopie du
7 août 2002 et le contenu d'une télécopie du 29 août 2002, consultés par le vérificateur lors du contrôle sur place de la société Compagnie privée de réalisations immobilières et financières (SAS Coprif) et mentionnés dans la proposition de rectification du 10 juin 2008, sur lesquels le service vérificateur s'est fondé pour établir l'imposition litigieuse ; le vérificateur n'ayant pas pu conserver copie desdits documents lors de cette vérification, l'administration devait, pour assurer le respect des droits de la défense garanti par l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen, exercer son droit de communication pour les obtenir et les leur transmettre ; la SAS Coprif, dont ils se sont procuré les écritures en date du 5 février 2014 produites dans le cadre d'une affaire pendante devant le Tribunal administratif de Versailles, non seulement ne retrouve pas les télécopies des 7 et 29 août 2002 mais conteste même leur existence, ce qui aurait dû amener le tribunal administratif à considérer que l'administration avait commis une erreur de droit ; ce défaut de communication entache d'irrégularité la procédure d'imposition et constitue une violation du principe des droits de la défense ;
- s'agissant des deux télécopies du mois d'août 2002, qui ne lui ont toujours pas été communiquées, le tribunal administratif a inversé la charge de la preuve, a entaché son jugement d'une erreur de droit et d'une erreur de qualification au regard des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales ;
- c'est à tort que la procédure de répression des abus de droit prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales a été mise en oeuvre, dès lors que le service vérificateur, qui n'a jamais été en mesure de produire les télécopies sur lesquelles il s'est fondé, n'a jamais démontré en quoi les faits en présence, notamment les actes juridiques passés entre les sociétés SAS Coprif, Compagnie foncière Fidéi (CFF), Cegi et CLV développement, étaient, dès 2002, constitutifs d'un montage juridique frauduleux ayant pour but d'éluder l'impôt, pouvant être qualifié d'abus de droit ; le tribunal administratif n'en a pas davantage rapporté la preuve ; il n'est pas concevable qu'en 2002 ait pu exister un accord secret entre la CFF et les dirigeants de Cegi compte tenu de l'incertitude qui pesait sur l'opération immobilière projetée ; l'exposant, simple salarié, directeur adjoint, n'avait aucun pouvoir pour décider seul d'assurer le prêt de 15 millions d'euros accordé à la société Vélizy développement ; l'administration n'établit pas le bien-fondé de l'abus de droit faute de pouvoir produire les deux télécopies litigieuses ; l'opération avait un motif autre que fiscal dès lors que la Cegi a bien été rémunérée pour le cautionnement et que la Coprif a bien rendu un service à Fidéi ;
- l'administration ne pouvait asseoir l'imposition sur le fondement des dispositions de l'article 92 du code général des impôts, dès lors que l'exposant n'a agi qu'en sa qualité de salarié de la Cegi, ne déployant aucune activité personnelle distincte de ses fonctions dans l'opération ; le fait que la promesse de vente d'actions de Vélizy développement ait finalement échu à la société CLV développement, qu'il contrôlait, ne caractérise pas une activité générant des revenus entrant dans le champ de l'article 92 du code général des impôts ;
- à supposer établie l'existence d'une activité spécifique de M.A..., sa rémunération en nature ne pouvait être imposée qu'au titre de l'année 2002 dès lors que le paiement en nature d'une prestation par attribution d'un bien constitue pour le bénéficiaire une recette taxable au sens des dispositions de l'article 93 du code général des impôts, dont le montant est égal à la valeur du bien au jour de son attribution ; l'option en cause ayant été consentie par CFF en 2002, elle ne pouvait être imposée qu'au titre de cette année, sur la base de sa valeur à cette date, ainsi que le précise l'instruction fiscale en date du 6 juillet 1981, référencée BO DGI 5-G-16-81.

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Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- la Constitution, notamment son Préambule ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Moulin-Zys, premier conseiller ;
- et les conclusions de M. Coudert, rapporteur public.


1. Considérant qu'en application de la procédure de répression des abus de droit prévue par l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, M. et Mme A...ont été assujettis à des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales au titre des années 2005 et 2006, ainsi qu'à des pénalités correspondantes, pour un montant total de 3 738 561 euros ; que M. A...fait appel du jugement du 10 juin 2014 par lequel le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions ;

Sur la régularité du jugement attaqué :

2. Considérant que si M. A... soutient, s'agissant des moyens relatifs aux deux télécopies du mois d'août 2002 sur lesquelles le service s'est notamment fondé pour établir les impositions en litige, que le tribunal administratif aurait inversé la charge de la preuve et entaché son jugement d'une erreur de droit et d'une erreur de qualification au regard des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales, ces moyens, qui se rattachent au bien-fondé du raisonnement suivi par les premiers juges, ne sont, en tout état de cause, pas de nature à entacher d'irrégularité le jugement attaqué ;

Sur la régularité de la procédure d'imposition :

3. Considérant qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. " ;

4. Considérant qu'il résulte de l'instruction que le service vérificateur s'est notamment fondé, pour rehausser les bases d'imposition de M. et MmeA..., sur des informations résultant de télécopies en date des 7 et 29 août 2002, obtenues à l'occasion d'opérations de contrôle sur place de la SAS Compagnie privée de réalisations immobilières et financières (Coprif) ; que la proposition de rectification du 18 avril 2008 adressée à M. et Mme A...mentionnait l'origine de ces documents et en reproduisait le contenu ; que, par un courrier du
19 juin 2008 en réponse aux observations des contribuables, l'administration a indiqué que le vérificateur avait pris note des télécopies présentées lors des opérations de contrôle de la SAS Coprif et opposé à la demande de M. A... d'avoir communication desdites télécopies, la circonstance que le service ne détenait pas ces documents ; que la circonstance que la SAS Coprif aurait, dans le cadre d'une autre procédure, contesté l'existence de ces télécopies est sans incidence sur la régularité de la procédure, l'inexistence de ces documents ne pouvant entacher, le cas échéant, que le bien-fondé de l'impôt ; que, dans ces conditions, et alors qu'aucune disposition n'imposait au service vérificateur de faire usage de son droit de communication pour tenter d'obtenir la copie desdites télécopies, le requérant n'est pas fondé à soutenir que la procédure d'imposition aurait été viciée aux motifs que les dispositions précitées de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales et le principe des droits de la défense garanti par l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen auraient été méconnus ;

Sur le bien-fondé de l'imposition :

5. Considérant que, dans le cadre de l'acquisition par la société Vélizy développement, filiale de la société Compagnie foncière Fidéi (CFF), d'un ensemble immobilier appartenant à la société Dassault aviation, la société CFF a consenti à la SAS Coprif, par actes sous seing privé des 8 et 30 août 2002, une promesse de cession de 60 actions de la société
Vélizy développement, subordonnée notamment à la conclusion d'un contrat de cautionnement d'un prêt de 15 millions d'euros avec la Compagnie européenne de garanties immobilières (Cegi) dont M. A... et M. D...étaient respectivement directeur général adjoint et président directeur général ; que les conditions de cette promesse ont été remplies dès lors que, notamment, la Cegi a émis le 8 août 2002 une garantie autonome à première demande couvrant le paiement de toutes sommes dues au titre d'un prêt de 15 millions d'euros consenti par la Société générale à la société Vélizy développement pour financer l'opération immobilière envisagée ; qu'aux termes d'un protocole en date du 15 octobre 2003, la SAS Team invest, contrôlée via la société Tym gestion par M.A..., gérant de ces deux sociétés, son épouse et leurs trois enfants, ainsi que la Sarl CLV développement, détenue par M. D... à
99,99 %, se sont substituées à la SAS Coprif, moyennant les sommes de 45 000 et
180 000 euros, dans le bénéfice de la promesse de cession d'actions de la société
Vélizy développement, à hauteur respectivement de 42/60èmes et 18/60èmes des droits correspondants ; qu'au cours de l'année 2004, les parts de la SAS Team invest ont été apportées à la société Tym gestion, tandis que la SAS Vélizy participations, détenue comme la
Sarl CLV développement par M.D..., a été substituée à cette dernière société dans le bénéfice de la promesse de cession d'actions de la société Vélizy développement ; qu'aux termes de plusieurs accords conclus les 27 janvier, 15 juillet 2005 et 4 juillet 2006, la CFF s'est finalement réapproprié les droits correspondant à la promesse de cession d'actions de sa filiale, pour un montant global de 5 millions d'euros, en acquérant les titres de la
SAS Vélizy participations via la Sarl CLV développement, ainsi que les titres de la société
Team invest via la société Tym gestion, puis a dissous ces deux sociétés le 4 juillet 2006 ;

6. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa version alors en vigueur : " Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses : a) Qui donnent ouverture à des droits d'enregistrement ou à une taxe de publicité foncière moins élevés ; b) Ou qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus ; c) Ou qui permettent d'éviter, en totalité ou en partie, le paiement des taxes sur le chiffre d'affaires correspondant aux opérations effectuées en exécution d'un contrat ou d'une convention. / L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse (...) " ; que, lorsque l'administration use des pouvoirs qu'elle tient de ce texte dans des conditions telles que la charge de la preuve lui incombe, elle doit, pour pouvoir écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable, établir que ces actes ont un caractère fictif ou, à défaut, qu'ils n'ont pu être inspirés par aucun motif autre que celui d'éluder ou atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées eu égard à sa situation et à ses activités réelles ;

7. Considérant que, pour restituer au prix de cession des titres de la société Tym gestion, reçu en 2005 par la SAS Team invest détenue par M. A...et sa famille, le caractère de commission occulte appréhendée par ce dernier, le service vérificateur a retenu que la société CFF n'avait aucun intérêt économique à consentir en août 2002 une promesse de cession d'actions portant sur 15 p. 100 du capital de la société Vélizy développement à un prix unitaire de 52 500 euros, pouvant être exercée entre le 30 août 2003 et le 30 août 2006, tout en s'engageant à racheter ces titres à ce prix majoré de 80 p. 100 des bénéfices cumulés de sa filiale ; que le service a également retenu que la promesse de cession des 8 et 30 août 2002 était subordonnée à l'octroi d'un cautionnement consenti par la Cegi, dont MM. A...et
D...étaient respectivement directeur général adjoint et président directeur général, et que l'interposition de la SAS Coprif avait pour seul but de dissimuler les véritables bénéficiaires de la promesse, dès lors que, d'une part, les télécopies des 7 et 29 août 2002 consultées au cours des opérations de contrôle sur place de cette société montraient que MM. A... et
D...avaient participé dès l'origine à la mise au point de la promesse de cession ainsi que des substitutions ultérieures ayant permis de loger les droits correspondants dans des sociétés dont ils avaient le contrôle, et, d'autre part, que la SAS Coprif n'avait aucun intérêt à céder le 15 octobre 2003 la promesse de cession d'actions de la société Vélizy développement, dont elle bénéficiait, au prix qu'elle a consenti, dans la mesure où la valeur initiale des titres de la société Vélizy développement avait été évaluée en 2002 à 3 150 000 euros et que la première phase de l'opération immobilière était très largement bénéficiaire puisqu'elle s'était conclue le 30 juin 2003 par la vente d'une partie des terrains et des bâtiments pour un prix de 65 700 000 euros hors taxes et qu'elle n'avait pas davantage intérêt à accepter sans contrepartie de différer le paiement du prix de cession des droits attachés à la promesse, pendant plusieurs années, afin de permettre aux sociétés contrôlées par MM. A...et D...de payer ce prix une fois le rachat final opéré par la société CFF ; que l'administration fiscale a déduit de l'ensemble de ces éléments que le but exclusif du montage n'était pas la rémunération de la SAS Coprif au moyen d'une cession d'actions de la société Vélizy développement, mais le versement de commissions occultes à MM. A... et D...en contrepartie de leur influence, ayant permis le déblocage ultra-rapide du cautionnement, par la Cegi, de l'opération immobilière dont s'agit ;

8. Considérant que, pour combattre cette analyse, le requérant soutient qu'aucun accord n'a pu être conclu en 2002 entre la société CFF et les dirigeants de la Cegi compte tenu des incertitudes entourant le projet immobilier, que les rémunérations d'intermédiaires sous forme de promesse de cession de titres sont couramment utilisées dans le domaine de la promotion immobilière, que cette technique présentait l'avantage de ne pas grever la trésorerie de la société CFF, que la valeur de cette promesse était d'ailleurs nulle en 2002 puisque les fonds propres de la société Vélizy développement étaient estimés à moins de 1 600 000 euros et que les télécopies des 7 et 29 août 2002 ne lui ont jamais été communiquées, la SAS Coprif en ayant d'ailleurs contesté l'existence même ; que le requérant soutient également que, simple salarié, il n'était pas en mesure de décider seul d'assurer le prêt de 15 millions d'euros consenti par la
Société générale, que la Cegi a été rémunérée pour son intervention dans le cautionnement bancaire de l'opération et qu'il n'est pas démontré en quoi le versement d'une commission occulte lui aurait permis d'éluder l'impôt ; que, toutefois, d'une part, il est constant que les télécopies des 7 et 29 août 2002 ont été reproduites dans la proposition de rectification du 18 avril 2008 et que leur réalité et authenticité ne sont pas utilement combattues ; qu'en outre, à supposer même que MM. A... et D...n'aient pas été à eux seuls en mesure d'accorder le cautionnement consenti, leurs qualités de directeur général adjoint et de président directeur général de la Cegi leur permettaient d'exercer une influence déterminante en faveur de cette opération auprès de la Soggecef ; que, par ailleurs, alors qu'il résulte de l'instruction que la SCI Tym gestion a acquitté une cotisation d'impôt sur les sociétés de 6 302 euros au titre de 2005, calculée sur son résultat imposable comprenant les plus-values réalisées par la société Team invest, et au titre de 2006, une cotisation d'impôt sur les sociétés de 70 404 euros selon le taux réduit des plus-values à long terme, à raison de la cession des actions Team invest, il est établi que le montage litigieux, remis en cause par le service vérificateur, a permis à
M. et Mme A...de n'acquitter aucun impôt sur le revenu sur les sommes de 1 356 080 euros et 2 000 802 euros reçues de la société CFF en 2005 et 2006, alors que la rémunération directe du rôle joué par l'intéressé dans ledit montage l'aurait conduit à acquitter, à titre personnel, une cotisation d'impôt sur le revenu de plus de 2 000 000 euros ; qu'ainsi, eu égard à l'ensemble des éléments rappelés ci-dessus, l'administration établit que la promesse de cession de titres des 8 et 30 août 2002 a été l'instrument juridique ayant permis à la société CFF d'octroyer une commission occulte à M. A... en contrepartie de son intervention pour le déblocage, en quelques jours, du cautionnement accordé par la Cegi et que le montage ainsi mis en place n'a été inspiré par aucun autre motif que celui d'atténuer la charge fiscale que M. A...aurait normalement supportée s'il avait perçu de manière directe la commission occulte versée par la société CFF ; que, dans ces conditions, c'est à juste titre que l'administration a estimé que M. A... avait commis un abus de droit au sens de l'article L. 64 précité du livre des procédures fiscales ;

9. Considérant, en deuxième lieu, que selon le 1. de l'article 92 du code général des impôts : " Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus. " ;

10. Considérant que si le requérant soutient n'avoir exercé aucune activité personnelle indépendante de ses fonctions de directeur général adjoint de la société Cegi, il résulte de l'instruction et de ce qui a été dit ci-dessus que l'intéressé doit être regardé comme le véritable bénéficiaire des sommes de 1 356 080 euros et 2 000 802 euros reçues en 2005 et 2006 par la société Team invest de la société CFF avec laquelle il n'entretenait aucun lien de subordination ; que, par suite, c'est à bon droit que lesdites sommes ont été qualifiées par l'administration fiscale de profit ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus au sens des dispositions précitées de l'article 92 du code général des impôts et qu'elles ont été réintégrées dans ses bases d'imposition au titre de ces deux années, dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ;

11. Considérant, enfin, qu'aux termes du 1. de l'article 93 du code général des impôts : " Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession. (...) " ; qu'en application de ces dispositions, seules peuvent être comprises dans les recettes d'une année déterminée les sommes reçues des clients en cours d'année, soit par voie de règlement direct, soit par voie d'inscription à un compte courant sur lequel le contribuable a fait ou aurait pu, en fait et en droit, faire un prélèvement avant le 31 décembre de ladite année ;

12. Considérant que si M. A...soutient que la promesse de cession des titres de la société Vélizy développement, consentie les 8 et 30 août 2002, constitue une recette au sens de l'article 93 qui aurait dû être taxée au titre de cette même année, il est constant que les sommes de 1 356 080 euros et 2 000 802 euros, réintégrées dans son revenu imposable, n'ont été mises à sa disposition par l'intermédiaire de la société Tym gestion qu'au titre des années 2005 et 2006, après que la société CFF eut acquis une partie puis le solde des titres de sa société-fille Team invest ; que, par suite, le moyen tiré de ce que l'administration fiscale aurait, à tort, assujetti l'intéressé à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2005 et 2006, ne peut qu'être écarté sans que le requérant puisse se prévaloir des dispositions de l'instruction fiscale en date du 6 juillet 1981, référencée
BO DGI 5-G-16-81, dans les prévisions desquelles il n'entre pas ;

13. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. A...n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande ;
DECIDE :
Article 1er : La requête de M. A... est rejetée.
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N° 14VE02131 2