CAA de VERSAILLES, 3ème chambre, 23/06/2015, 14VE02731, Inédit au recueil Lebon
Texte intégral
CAA de VERSAILLES - 3ème chambre
N° 14VE02731
Inédit au recueil Lebon
Lecture du mardi 23 juin 2015
Président
Mme SIGNERIN-ICRE
Rapporteur
M. Christophe HUON
Rapporteur public
M. COUDERT
Avocat(s)
CABINET ARSENE TAXAND
RÉPUBLIQUE FRANCAISE
AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
Vu la requête, enregistrée le 11 septembre 2014, présentée pour la SA DEBEO FINANCE dont le siège est 17 rue Jean Dussourd à Asnieres sur Seine (92600), par le cabinet Arsène Taxand, avocats ; la SA DEBEO FINANCE demande à la Cour :
1° d'annuler le jugement n° 1103265 du 9 juillet 2014 du Tribunal administratif de Cergy-Pontoise en tant que, par ce jugement, le tribunal, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à hauteur des impositions dégrevées en cours d'instance, a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires de taxe sur les salaires auxquels elle a été assujettie au titre des années 2007 et 2008, ainsi que des pénalités correspondantes ;
2° à titre principal, de prononcer la décharge sollicitée et de mettre à la charge de l'Etat, outre les dépens, la somme de 6 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
3° à titre subsidiaire de saisir la cour de justice de l'Union européenne d'une question préjudicielle ;
Elle soutient que :
- les titres TZF, immobilisés au bilan de la société constituent des biens d'investissement au sens de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts, repris à l'article 206 de la même annexe, dont le produit de cession est exclu du calcul du prorata de déduction ou du coefficient de déduction à la taxe sur la valeur ajoutée ainsi que du rapport d'assujettissement à la taxe sur les salaires ; en effet, ces titres, destinés à faire l'objet d'une possession durable et permettant s'assurer le contrôle de la société TZF, répondent à la définition des biens d'investissement telle qu'elle résulte de la jurisprudence communautaire (arrêt de la Cour de justice de l'Union européenne du 6 mars 2008, Nordania Finans et BG Factoring) ; en outre, conformément à cette jurisprudence, la prise en compte du produit exceptionnel litigieux, qui procède d'une opération isolée ne relevant pas de son activité habituelle, fausserait le calcul du prorata en violation du principe de neutralité de la TVA ;
- cette analyse est également conforme à la doctrine administrative relative à la TVA
(3 L 551, n° 17 du 10 mai 1996) et à la taxe sur les salaires (5 L -1421 du 1er juin 1995)
- il pourrait être opportun de saisir la Cour de justice de l'Union européenne d'une question préjudicielle relative à la qualification de biens d'investissement au sens de la directive TVA des titres de participation en cause et cédés à titre exceptionnel ainsi que sur l'exclusion du produit d'une telle cession pour la détermination du prorata de TVA ;
......................................................................................................
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu la directive 77/388/CEE du Conseil, du 17 mai 1977, en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires ;
Vu la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 juin 2015 :
- le rapport de M. Huon, premier conseiller,
- et les conclusions de M. Coudert, rapporteur public ;
1. Considérant qu'à l'issue d'une vérification de comptabilité et aux termes d'une proposition de rectification du 30 mars 2010, le service vérificateur a notamment relevé que la SA DEBEO FINANCE, qui exerce une activité de holding mixte, avait en décembre 2007 vendu la totalité des titres de participation de sa filiale, la société TZF dans la gestion de laquelle elle s'était immiscée en lui fournissant des prestations de services soumises à la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'ayant considéré que cette opération, qui s'inscrivait ainsi dans le prolongement direct, permanent et nécessaire de l'activité taxable de la requérante, entrait dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée tout en étant exonérée, l'administration a inclus le produit de la cession en cause au dénominateur du prorata de déduction, alors prévu par les dispositions de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts ; qu'en application de l'article 231 de ce code, l'administration a également réintégré ledit produit pour le calcul du rapport d'assujettissement à la taxe sur les salaires due par la société au titre de l'année 2008 ; que la SA DEBEO FINANCE relève appel du jugement du Tribunal administratif de
Cergy-Pontoise en tant que, par ce jugement, le tribunal, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à hauteur des impositions dégrevées en cours d'instance, a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires de taxe sur les salaires auxquels elle a été assujettie, respectivement au titre de la période allant du 1er janvier au 31 décembre 2007 et au titre de l'année 2008, ainsi que des pénalités correspondantes ;
Sur le bien-fondé de la rectification opérée en matière de taxe sur la valeur ajoutée :
En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :
2. Considérant qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération (...) " ; qu'aux termes de l'article 212 de l'annexe II du CGI, alors en vigueur, assurant la transposition des dispositions de l'article 19 de la sixième directive 77/388/CEE du 19 mai 1977 reprises à l'article 174 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 : " 1. Les redevables qui, dans le cadre de leurs activités situées dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, ne réalisent pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction sont autorisés à déduire une fraction de la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les biens constituant des immobilisations utilisées pour effectuer ces activités. / Cette fraction est égale au montant de la taxe déductible obtenu, après application, le cas échéant, des dispositions de l'article 207 bis, multiplié par le rapport existant entre : / a) Au numérateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires, taxe sur la valeur ajoutée exclue, afférent aux opérations ouvrant droit à déduction y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ; / b) Au dénominateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires, taxe sur la valeur ajoutée exclue, afférent aux opérations figurant au numérateur ainsi qu'aux opérations qui n'ouvrent pas droit à déduction, et de l'ensemble des subventions, y compris celles qui ne sont pas directement liées au prix de ces opérations. / Les sommes à mentionner aux deux termes de ce rapport s'entendent tous frais et taxes compris à l'exclusion de la taxe sur la valeur ajoutée. / Le rapport fixé en pourcentage est arrondi à un chiffre qui ne dépasse pas l'unité supérieure. / L'Etat, les collectivités locales et les établissements publics n'inscrivent les virements financiers internes provenant de leur budget qu'au seul dénominateur du rapport. /2. Par dérogation aux dispositions du 1, il est fait abstraction, pour le calcul du pourcentage de déduction, du montant du chiffre d'affaires afférent : / a) Aux cessions des biens d'investissements corporels ou incorporels (...) " ;
3. Considérant, d'une part, que, dans son arrêt du 6 mars 2008 aff. 98/07, 4e ch., Nordania Finans et BG Factoring, la Cour de justice de l'Union européenne, après avoir rappelé que " (...) si le paragraphe 1 de l'article 19 de la sixième directive prévoit que le prorata de déduction résulte d'une fraction comportant, au numérateur, le chiffre d'affaires afférent aux opérations taxées et, au dénominateur, le chiffre d'affaires total augmenté, le cas échéant, de certaines subventions, le paragraphe 2 du même article dispose que, par dérogation, il est fait abstraction, notamment, du montant du chiffre d'affaires afférent aux livraisons de biens d'investissement utilisés par l'assujetti dans son entreprise ou afférent aux opérations accessoires immobilières et financières (...) ", a dit pour droit que : " (...) la notion de " biens d'investissement utilisés par l'assujetti dans son entreprise " au sens de l'article 19, paragraphe 2, de la sixième directive ne saurait inclure ceux dont la vente revêt, pour l'assujetti concerné, le caractère d'une activité économique habituelle. En effet, pour l'intéressé, l'acquisition puis la vente de tels biens nécessitent l'utilisation courante des biens et des services à usage mixte. Dès lors que cette vente relève des activités habituelles et taxées de l'assujetti, le chiffre d'affaires y afférent doit être pris en compte dans le calcul du prorata de déduction pour que celui-ci reflète au mieux la part d'utilisation, pour ces activités, des biens et des services affectés à un usage mixte, sauf à méconnaître l'objectif de neutralité du système commun de TVA. " ;
4. Considérant, d'autre part, ainsi qu'il ressort notamment de l'arrêt de la Cour de justice de l'Union européenne du 29 octobre 2009 aff. 29/08, 3e ch., AB SKF, que la cession de la totalité des actions d'une filiale dans la gestion de laquelle la société mère s'est immiscée en lui fournissant, à titre onéreux, diverses prestations de services de nature administrative, comptable et commerciale, pour lesquelles elle était assujettie à la TVA, peut être considérée comme une opération qui consiste à retirer des recettes ayant un caractère permanent d'activités qui excèdent le cadre de la simple vente d'actions et qui constitue ainsi le prolongement direct, permanent et nécessaire de l'activité taxable de l'assujetti ; que, par suite, si les titres de participation constituent, au sens comptable, des immobilisations financières constituant des actifs financiers d'utilisation durable pour la société qui les possède, sources de profits, la cession de titres de participation détenues dans une filiale contrôlée par une société financière, laquelle lui a préalablement fourni diverses prestations à titre onéreux assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée, doit être considérée comme une opération relevant de son activité économique habituelle et taxable et ne peut être regardée comme une cession de biens d'investissements incorporels au sens des dispositions du a) du 2 de l'article 212 précité, de sorte que le produit correspondant doit être pris en compte, au dénominateur, pour le calcul du prorata de déduction de taxe sur la valeur ajoutée ;
5. Considérant qu'en l'espèce, il est constant que la SA DEBEO FINANCE s'est immiscée dans la gestion de sa filiale TZF en lui fournissant, à titre onéreux, diverses prestations de services de nature administrative et commerciale pour lesquelles elle était assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée ; que, dès lors, la cession de la totalité des actions détenues dans cette filiale constitue une opération qui excède le cadre de la simple vente de titres et relève des activités habituelles et taxées de la société ; que, par suite, la cession des titres de participation en cause, nonobstant son caractère isolé, n'est pas au nombre des cessions de biens d'investissements incorporels visées par l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts ; que c'est donc par une exacte application des dispositions de cet article que l'administration a estimé que le produit de cette cession, exonéré de TVA, devait être pris en compte pour le calcul du prorata ;
En ce qui concerne l'application de la doctrine :
6. Considérant qu'aux termes l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales. " ;
7. Considérant, en premier lieu, que la SA DEBEO FINANCE qui admet que l'administration n'a pas commenté, dans ses instructions, la notion de biens d'investissements ne saurait tirer aucune conséquence du silence de la doctrine ;
8. Considérant, en second, lieu, que la requérante n'est, en tout état de cause, pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales du paragraphe 17 de l'instruction référencée 3-L5551 du 10 mai 1996 dès lors que ce paragraphe ne concerne que les profits des maisons de titres et établissements financiers et ne lui est donc pas applicable ;
Sur le bien-fondé de la rectification opérée en matière de taxe sur les salaires :
En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :
9. Considérant qu'aux termes de l'article 231 du code général des impôts, applicable à l'espèce : " 1. Les sommes payées à titre de rémunérations sont soumises à une taxe sur les salaires égale à 4,25 % de leur montant, évalué selon les règles prévues aux chapitres Ier et II du titre IV du livre II du code de la sécurité sociale ou pour les employeurs de salariés visés aux articles L. 722-20 et L. 751-1 du code rural, au titre IV du livre VII dudit code, et à la charge des personnes ou organismes, à l'exception des collectivités locales, de leurs régies personnalisées mentionnées à l'article L. 1412-2 du code général des collectivités territoriales et de leurs groupements, des services départementaux de lutte contre l'incendie, des centres d'action sociale dotés d'une personnalité propre lorsqu'ils sont subventionnés par les collectivités locales, du centre de formation des personnels communaux, des caisses des écoles et des établissements d'enseignement supérieur visés au livre VII du code de l'éducation qui organisent des formations conduisant à la délivrance au nom de l'Etat d'un diplôme sanctionnant cinq années d'études après le baccalauréat, qui paient ces rémunérations lorsqu'ils ne sont pas assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée ou ne l'ont pas été sur 90 % au moins de leur chiffre d'affaires au titre de l'année civile précédant celle du paiement desdites rémunérations. L'assiette de la taxe due par ces personnes ou organismes est constituée par une partie des rémunérations versées, déterminée en appliquant à l'ensemble de ces rémunérations le rapport existant, au titre de cette même année, entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total. Le chiffre d'affaires qui n'a pas été assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée en totalité ou sur 90 p. 100 au moins de son montant, ainsi que le chiffre d'affaires total mentionné au dénominateur du rapport s'entendent du total des recettes et autres produits, y compris ceux correspondant à des opérations qui n'entrent pas dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée. Le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée mentionné au numérateur du rapport s'entend du total des recettes et autres produits qui n'ont pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée (...) "
10. Considérant que les règles fixées des dispositions précitées sont autonomes par rapport à celles régissant le calcul du prorata de déduction de la taxe sur la valeur ajoutée et, en particulier, ne prévoient pas de dispositions particulières en matière de cession de biens d'investissements ; que c'est donc par une exacte application de l'article 231 du code général des impôts que, pour déterminer la taxe sur les salaires dues par la SA DEBEO FINANCE au titre de l'année 2008, le service inclus au numérateur et au dénominateur du rapport d'assujettissement à la taxe le produit de la cession, en 2007, des titres TZF ;
En ce qui concerne l'application de la doctrine :
11. Considérant que la SA DEBEO FINANCE invoque l'instruction référencée
5 L-1421 du 1er juin 1995, confirmée sur ce point par l'instruction 5 L 2-07 du 15 mai 2007, qui dispose notamment qu'il " est admis, comme par le passé, que les sommes afférentes à des opérations situées dans le champ d'application de la TVA mais expressément exclues du calcul du prorata TVA, ne soient pas ajoutées au numérateur et au dénominateur du rapport d'assujettissement à la taxe sur les salaires. Il s'agit des sommes correspondant :(...) aux cessions de biens d'investissement corporels ou incorporels, que ces cessions soient imposées ou exonérées de la TVA (article 212 de l'annexe Il au CGI) (...) " ; que, toutefois, dès lors, ainsi qu'il a été dit au point 5., que la cession des titres TZF, exonérée de TVA, ne peut être regardée comme une cession de bien d'investissements incorporels au sens des dispositions du a) du 2 de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts, la requérante n'entre pas dans les prévisions de cette doctrine et, par suite, n'est pas fondée, s'agissant du produit de cette cession, à en solliciter le bénéfice en application des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;
12. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de saisir la Cour de justice de l'Union européenne d'une question préjudicielle, que la SA DEBEO FINANCE n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté le surplus de sa demande ; que, par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent également être rejetées ;
DECIDE :
Article 1er : La requête de la SA DEBEO FINANCE est rejetée.
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N° 14VE02731
1° d'annuler le jugement n° 1103265 du 9 juillet 2014 du Tribunal administratif de Cergy-Pontoise en tant que, par ce jugement, le tribunal, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à hauteur des impositions dégrevées en cours d'instance, a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires de taxe sur les salaires auxquels elle a été assujettie au titre des années 2007 et 2008, ainsi que des pénalités correspondantes ;
2° à titre principal, de prononcer la décharge sollicitée et de mettre à la charge de l'Etat, outre les dépens, la somme de 6 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
3° à titre subsidiaire de saisir la cour de justice de l'Union européenne d'une question préjudicielle ;
Elle soutient que :
- les titres TZF, immobilisés au bilan de la société constituent des biens d'investissement au sens de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts, repris à l'article 206 de la même annexe, dont le produit de cession est exclu du calcul du prorata de déduction ou du coefficient de déduction à la taxe sur la valeur ajoutée ainsi que du rapport d'assujettissement à la taxe sur les salaires ; en effet, ces titres, destinés à faire l'objet d'une possession durable et permettant s'assurer le contrôle de la société TZF, répondent à la définition des biens d'investissement telle qu'elle résulte de la jurisprudence communautaire (arrêt de la Cour de justice de l'Union européenne du 6 mars 2008, Nordania Finans et BG Factoring) ; en outre, conformément à cette jurisprudence, la prise en compte du produit exceptionnel litigieux, qui procède d'une opération isolée ne relevant pas de son activité habituelle, fausserait le calcul du prorata en violation du principe de neutralité de la TVA ;
- cette analyse est également conforme à la doctrine administrative relative à la TVA
(3 L 551, n° 17 du 10 mai 1996) et à la taxe sur les salaires (5 L -1421 du 1er juin 1995)
- il pourrait être opportun de saisir la Cour de justice de l'Union européenne d'une question préjudicielle relative à la qualification de biens d'investissement au sens de la directive TVA des titres de participation en cause et cédés à titre exceptionnel ainsi que sur l'exclusion du produit d'une telle cession pour la détermination du prorata de TVA ;
......................................................................................................
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu la directive 77/388/CEE du Conseil, du 17 mai 1977, en matière d'harmonisation des législations des Etats membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires ;
Vu la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 relative au système commun de taxe sur la valeur ajoutée ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 juin 2015 :
- le rapport de M. Huon, premier conseiller,
- et les conclusions de M. Coudert, rapporteur public ;
1. Considérant qu'à l'issue d'une vérification de comptabilité et aux termes d'une proposition de rectification du 30 mars 2010, le service vérificateur a notamment relevé que la SA DEBEO FINANCE, qui exerce une activité de holding mixte, avait en décembre 2007 vendu la totalité des titres de participation de sa filiale, la société TZF dans la gestion de laquelle elle s'était immiscée en lui fournissant des prestations de services soumises à la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'ayant considéré que cette opération, qui s'inscrivait ainsi dans le prolongement direct, permanent et nécessaire de l'activité taxable de la requérante, entrait dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée tout en étant exonérée, l'administration a inclus le produit de la cession en cause au dénominateur du prorata de déduction, alors prévu par les dispositions de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts ; qu'en application de l'article 231 de ce code, l'administration a également réintégré ledit produit pour le calcul du rapport d'assujettissement à la taxe sur les salaires due par la société au titre de l'année 2008 ; que la SA DEBEO FINANCE relève appel du jugement du Tribunal administratif de
Cergy-Pontoise en tant que, par ce jugement, le tribunal, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à hauteur des impositions dégrevées en cours d'instance, a rejeté le surplus de sa demande tendant à la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires de taxe sur les salaires auxquels elle a été assujettie, respectivement au titre de la période allant du 1er janvier au 31 décembre 2007 et au titre de l'année 2008, ainsi que des pénalités correspondantes ;
Sur le bien-fondé de la rectification opérée en matière de taxe sur la valeur ajoutée :
En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :
2. Considérant qu'aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération (...) " ; qu'aux termes de l'article 212 de l'annexe II du CGI, alors en vigueur, assurant la transposition des dispositions de l'article 19 de la sixième directive 77/388/CEE du 19 mai 1977 reprises à l'article 174 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 : " 1. Les redevables qui, dans le cadre de leurs activités situées dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée, ne réalisent pas exclusivement des opérations ouvrant droit à déduction sont autorisés à déduire une fraction de la taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les biens constituant des immobilisations utilisées pour effectuer ces activités. / Cette fraction est égale au montant de la taxe déductible obtenu, après application, le cas échéant, des dispositions de l'article 207 bis, multiplié par le rapport existant entre : / a) Au numérateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires, taxe sur la valeur ajoutée exclue, afférent aux opérations ouvrant droit à déduction y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ; / b) Au dénominateur, le montant total annuel du chiffre d'affaires, taxe sur la valeur ajoutée exclue, afférent aux opérations figurant au numérateur ainsi qu'aux opérations qui n'ouvrent pas droit à déduction, et de l'ensemble des subventions, y compris celles qui ne sont pas directement liées au prix de ces opérations. / Les sommes à mentionner aux deux termes de ce rapport s'entendent tous frais et taxes compris à l'exclusion de la taxe sur la valeur ajoutée. / Le rapport fixé en pourcentage est arrondi à un chiffre qui ne dépasse pas l'unité supérieure. / L'Etat, les collectivités locales et les établissements publics n'inscrivent les virements financiers internes provenant de leur budget qu'au seul dénominateur du rapport. /2. Par dérogation aux dispositions du 1, il est fait abstraction, pour le calcul du pourcentage de déduction, du montant du chiffre d'affaires afférent : / a) Aux cessions des biens d'investissements corporels ou incorporels (...) " ;
3. Considérant, d'une part, que, dans son arrêt du 6 mars 2008 aff. 98/07, 4e ch., Nordania Finans et BG Factoring, la Cour de justice de l'Union européenne, après avoir rappelé que " (...) si le paragraphe 1 de l'article 19 de la sixième directive prévoit que le prorata de déduction résulte d'une fraction comportant, au numérateur, le chiffre d'affaires afférent aux opérations taxées et, au dénominateur, le chiffre d'affaires total augmenté, le cas échéant, de certaines subventions, le paragraphe 2 du même article dispose que, par dérogation, il est fait abstraction, notamment, du montant du chiffre d'affaires afférent aux livraisons de biens d'investissement utilisés par l'assujetti dans son entreprise ou afférent aux opérations accessoires immobilières et financières (...) ", a dit pour droit que : " (...) la notion de " biens d'investissement utilisés par l'assujetti dans son entreprise " au sens de l'article 19, paragraphe 2, de la sixième directive ne saurait inclure ceux dont la vente revêt, pour l'assujetti concerné, le caractère d'une activité économique habituelle. En effet, pour l'intéressé, l'acquisition puis la vente de tels biens nécessitent l'utilisation courante des biens et des services à usage mixte. Dès lors que cette vente relève des activités habituelles et taxées de l'assujetti, le chiffre d'affaires y afférent doit être pris en compte dans le calcul du prorata de déduction pour que celui-ci reflète au mieux la part d'utilisation, pour ces activités, des biens et des services affectés à un usage mixte, sauf à méconnaître l'objectif de neutralité du système commun de TVA. " ;
4. Considérant, d'autre part, ainsi qu'il ressort notamment de l'arrêt de la Cour de justice de l'Union européenne du 29 octobre 2009 aff. 29/08, 3e ch., AB SKF, que la cession de la totalité des actions d'une filiale dans la gestion de laquelle la société mère s'est immiscée en lui fournissant, à titre onéreux, diverses prestations de services de nature administrative, comptable et commerciale, pour lesquelles elle était assujettie à la TVA, peut être considérée comme une opération qui consiste à retirer des recettes ayant un caractère permanent d'activités qui excèdent le cadre de la simple vente d'actions et qui constitue ainsi le prolongement direct, permanent et nécessaire de l'activité taxable de l'assujetti ; que, par suite, si les titres de participation constituent, au sens comptable, des immobilisations financières constituant des actifs financiers d'utilisation durable pour la société qui les possède, sources de profits, la cession de titres de participation détenues dans une filiale contrôlée par une société financière, laquelle lui a préalablement fourni diverses prestations à titre onéreux assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée, doit être considérée comme une opération relevant de son activité économique habituelle et taxable et ne peut être regardée comme une cession de biens d'investissements incorporels au sens des dispositions du a) du 2 de l'article 212 précité, de sorte que le produit correspondant doit être pris en compte, au dénominateur, pour le calcul du prorata de déduction de taxe sur la valeur ajoutée ;
5. Considérant qu'en l'espèce, il est constant que la SA DEBEO FINANCE s'est immiscée dans la gestion de sa filiale TZF en lui fournissant, à titre onéreux, diverses prestations de services de nature administrative et commerciale pour lesquelles elle était assujettie à la taxe sur la valeur ajoutée ; que, dès lors, la cession de la totalité des actions détenues dans cette filiale constitue une opération qui excède le cadre de la simple vente de titres et relève des activités habituelles et taxées de la société ; que, par suite, la cession des titres de participation en cause, nonobstant son caractère isolé, n'est pas au nombre des cessions de biens d'investissements incorporels visées par l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts ; que c'est donc par une exacte application des dispositions de cet article que l'administration a estimé que le produit de cette cession, exonéré de TVA, devait être pris en compte pour le calcul du prorata ;
En ce qui concerne l'application de la doctrine :
6. Considérant qu'aux termes l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales. " ;
7. Considérant, en premier lieu, que la SA DEBEO FINANCE qui admet que l'administration n'a pas commenté, dans ses instructions, la notion de biens d'investissements ne saurait tirer aucune conséquence du silence de la doctrine ;
8. Considérant, en second, lieu, que la requérante n'est, en tout état de cause, pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales du paragraphe 17 de l'instruction référencée 3-L5551 du 10 mai 1996 dès lors que ce paragraphe ne concerne que les profits des maisons de titres et établissements financiers et ne lui est donc pas applicable ;
Sur le bien-fondé de la rectification opérée en matière de taxe sur les salaires :
En ce qui concerne l'application de la loi fiscale :
9. Considérant qu'aux termes de l'article 231 du code général des impôts, applicable à l'espèce : " 1. Les sommes payées à titre de rémunérations sont soumises à une taxe sur les salaires égale à 4,25 % de leur montant, évalué selon les règles prévues aux chapitres Ier et II du titre IV du livre II du code de la sécurité sociale ou pour les employeurs de salariés visés aux articles L. 722-20 et L. 751-1 du code rural, au titre IV du livre VII dudit code, et à la charge des personnes ou organismes, à l'exception des collectivités locales, de leurs régies personnalisées mentionnées à l'article L. 1412-2 du code général des collectivités territoriales et de leurs groupements, des services départementaux de lutte contre l'incendie, des centres d'action sociale dotés d'une personnalité propre lorsqu'ils sont subventionnés par les collectivités locales, du centre de formation des personnels communaux, des caisses des écoles et des établissements d'enseignement supérieur visés au livre VII du code de l'éducation qui organisent des formations conduisant à la délivrance au nom de l'Etat d'un diplôme sanctionnant cinq années d'études après le baccalauréat, qui paient ces rémunérations lorsqu'ils ne sont pas assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée ou ne l'ont pas été sur 90 % au moins de leur chiffre d'affaires au titre de l'année civile précédant celle du paiement desdites rémunérations. L'assiette de la taxe due par ces personnes ou organismes est constituée par une partie des rémunérations versées, déterminée en appliquant à l'ensemble de ces rémunérations le rapport existant, au titre de cette même année, entre le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée et le chiffre d'affaires total. Le chiffre d'affaires qui n'a pas été assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée en totalité ou sur 90 p. 100 au moins de son montant, ainsi que le chiffre d'affaires total mentionné au dénominateur du rapport s'entendent du total des recettes et autres produits, y compris ceux correspondant à des opérations qui n'entrent pas dans le champ d'application de la taxe sur la valeur ajoutée. Le chiffre d'affaires qui n'a pas été passible de la taxe sur la valeur ajoutée mentionné au numérateur du rapport s'entend du total des recettes et autres produits qui n'ont pas ouvert droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée (...) "
10. Considérant que les règles fixées des dispositions précitées sont autonomes par rapport à celles régissant le calcul du prorata de déduction de la taxe sur la valeur ajoutée et, en particulier, ne prévoient pas de dispositions particulières en matière de cession de biens d'investissements ; que c'est donc par une exacte application de l'article 231 du code général des impôts que, pour déterminer la taxe sur les salaires dues par la SA DEBEO FINANCE au titre de l'année 2008, le service inclus au numérateur et au dénominateur du rapport d'assujettissement à la taxe le produit de la cession, en 2007, des titres TZF ;
En ce qui concerne l'application de la doctrine :
11. Considérant que la SA DEBEO FINANCE invoque l'instruction référencée
5 L-1421 du 1er juin 1995, confirmée sur ce point par l'instruction 5 L 2-07 du 15 mai 2007, qui dispose notamment qu'il " est admis, comme par le passé, que les sommes afférentes à des opérations situées dans le champ d'application de la TVA mais expressément exclues du calcul du prorata TVA, ne soient pas ajoutées au numérateur et au dénominateur du rapport d'assujettissement à la taxe sur les salaires. Il s'agit des sommes correspondant :(...) aux cessions de biens d'investissement corporels ou incorporels, que ces cessions soient imposées ou exonérées de la TVA (article 212 de l'annexe Il au CGI) (...) " ; que, toutefois, dès lors, ainsi qu'il a été dit au point 5., que la cession des titres TZF, exonérée de TVA, ne peut être regardée comme une cession de bien d'investissements incorporels au sens des dispositions du a) du 2 de l'article 212 de l'annexe II au code général des impôts, la requérante n'entre pas dans les prévisions de cette doctrine et, par suite, n'est pas fondée, s'agissant du produit de cette cession, à en solliciter le bénéfice en application des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;
12. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de saisir la Cour de justice de l'Union européenne d'une question préjudicielle, que la SA DEBEO FINANCE n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Cergy-Pontoise a rejeté le surplus de sa demande ; que, par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent également être rejetées ;
DECIDE :
Article 1er : La requête de la SA DEBEO FINANCE est rejetée.
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N° 14VE02731