Cour administrative d'appel de Bordeaux, 3ème chambre (formation à 3), 26/11/2013, 11BX03182, Inédit au recueil Lebon
Texte intégral
Cour administrative d'appel de Bordeaux - 3ème chambre (formation à 3)
N° 11BX03182
Inédit au recueil Lebon
Lecture du mardi 26 novembre 2013
Président
M. DE MALAFOSSE
Rapporteur
M. Bertrand RIOU
Rapporteur public
M. de la TAILLE LOLAINVILLE
Avocat(s)
ROUZAUD
RÉPUBLIQUE FRANCAISE
AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
Vu la requête, enregistrée le 6 décembre 2011, présentée pour M. et Mme A... B...-D..., demeurant..., par Me C... ;
M. et Mme B... -D... demandent à la cour :
1°) d'annuler le jugement n°s 0800290, 0803648 du 11 octobre 2011 du tribunal administratif de Bordeaux en tant que, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à hauteur des dégrèvements prononcés en cours d'instance, il rejette le surplus de leurs conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2001, 2002 et 2003 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 29 octobre 2013 :
- le rapport de M. Bertrand Riou, president-assesseur ;
- et les conclusions de M. Guillaume de La Taille Lolainville, rapporteur public ;
1. Considérant que Mme B...a fait l'objet d'une vérification de comptabilité de son activité d'infirmière libérale au titre des années 2001, 2002 et 2003 ; que les époux B...-D... ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle qui a porté sur les années 2002 et 2003 ; que la SCI Les Anges, dont les deux enfants des requérants, rattachés à leur foyer fiscal, sont titulaires de 90 % des parts, a fait l'objet d'un contrôle sur place au titre des années 2002, 2003 et 2004 ; qu'une proposition de rectification du 4 décembre 2004 a été adressée à Mme B...portant rehaussement de ses bénéfices non commerciaux déclarés au titre des années 2001 à 2003, avec perte de l'abattement pour adhésion à une association de gestion agréée et application des majorations prévues en cas de mauvaise foi ; qu'une proposition de rectification du 5 décembre 2005 concernant l'année 2002 a été adressée aux époux B...-D... pour tirer notamment les conséquences de l'examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle ; qu'a été notifiée aux mêmes contribuables une proposition de rectification du 19 juin 2006 concernant l'année 2003 ; qu'enfin, une nouvelle proposition de rectification du 27 novembre 2006, annulant et remplaçant les deux précédentes, a été adressée aux intéressés ; qu'en définitive, les époux B...-D... ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2001, 2002 et 2003 qui procèdent, en premier lieu, du rehaussement des bénéfices non commerciaux de Mme B...précisés ci-dessus, en deuxième lieu, de l'imposition dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux des résultats d'une activité occulte de loueur en meublé exercée par Mme B...en 2002 et 2003, en troisième lieu, de l'imposition dans la catégorie des bénéfices non commerciaux des résultats d'une activité occulte d'apporteur d'affaires exercée par M. D...en 2003, en quatrième lieu, de la taxation d'office de revenus d'origine indéterminée ; que M. et Mme B...-D... relèvent appel du jugement du 11 octobre 2011 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à hauteur des dégrèvements accordés en cours d'instance, a rejeté le surplus de leur demande à fin de décharge de ces impositions, ainsi que des pénalités dont elles ont été assorties ;
Sur la régularité du jugement attaqué :
2. Considérant que le tribunal administratif, qui n'était pas tenu de répondre à tous les arguments développés à l'appui des moyens présentés devant lui, s'est prononcé sur l'ensemble de ces moyens par des motifs suffisants ; qu'en particulier, et contrairement à ce que soutiennent les requérants, il n'a omis de statuer ni sur la contestation de la perte de l'abattement liée à l'adhésion à une association de gestion agréée, ni sur le moyen tiré du défaut d'information du contribuable quant à l'origine et la teneur des informations obtenues par l'administration, ni sur la contestation de l'exercice par M. D...d'une activité occulte ; que les premiers juges se sont également prononcés sur la contestation par les contribuables des pénalités dont ont été assorties les impositions litigieuses ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
En ce qui concerne l'absence alléguée de débat oral et contradictoire lors de la vérification de comptabilité de l'activité libérale de MmeB... :
3. Considérant que si les requérants allèguent que la vérificatrice aurait refusé de prendre en compte des documents relatifs aux charges déductibles de l'activité libérale de MmeB..., ils n'établissent pas qu'ils auraient été privés, au cours de cette vérification, de la possibilité d'un débat oral et contradictoire avec l'administration ; qu'il résulte au contraire de l'instruction que la vérification de comptabilité s'est déroulée, sur la demande expresse de MmeB..., dans les locaux de l'administration en présence de l'expert comptable qui a apporté la comptabilité, et qu'elle a comporté, outre une visite sur place du vérificateur au cabinet de la requérante, le 30 novembre 2004, deux entretiens les 7 et 14 octobre 2004 entre la contribuable et le vérificateur ; que l'attitude supposée de l'administration fiscale, postérieurement à la vérification de comptabilité, est sans incidence sur l'existence d'un débat oral et contradictoire lors de ce contrôle ;
En ce qui concerne la durée de l'examen contradictoire de la situation fiscale des requérants :
4. Considérant qu'aux termes de l'article L 12 du livre des procédures fiscales : " Dans les conditions prévues au présent Livre, l'administration des impôts peut procéder à l'examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques au regard de l'impôt sur le revenu, qu'elles aient ou non leur domicile fiscal en France, lorsqu'elles y ont des obligations au titre de cet impôt. (...). Sous peine de nullité de l'imposition, un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification. Cette période (...) est également prorogée (...) des délais nécessaires à l'administration pour obtenir les relevés de compte lorsque le contribuable n'a pas usé de la faculté de les produire dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l'administration (...) " ;
5. Considérant qu'il résulte de l'instruction que les contribuables ont reçu notification le 8 avril 2005 de l'avis d'examen contradictoire de leur situation fiscale ; que le délai d'un an prévu par les dispositions précitées a donc commencé à courir à compter de cette date ; que soixante-dix-sept jours se sont écoulés entre le 14 juin 2005, date à laquelle l'administration a demandé à l'établissement teneur des comptes bancaires des intéressés de produire les relevés de compte et le 30 août, date à laquelle la totalité des relevés ont été mis en possession du service, de sorte que la période prévue par l'article L. 12 précité a été prorogée jusqu'au 24 juin 2006 ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que le service, qui a notifié par des propositions de rectification des 5 décembre 2005 et 19 juin 2006 les conséquences qu'il entendait tirer de l'examen contradictoire de la situation fiscale des intéressés, ait procédé à des investigations complémentaires au-delà du 24 juin 2006 ; qu'en particulier, la proposition de rectification du 27 novembre 2006, qui se borne à modifier la base légale de certains rehaussements déjà notifiés et à prendre en compte certaines des explications données par les requérants, ne révèle en rien que l'examen contradictoire de la situation fiscale des intéressés se serait prolongé au-delà du 24 juin 2006 ; que, dans ces conditions, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées de l'article L 12 du livre des procédures fiscales doit être écarté ;
En ce qui concerne la vérification de la SCI Les Anges :
6. Considérant que si les requérants contestent la régularité de la procédure de vérification suivie à l'encontre de la SCI des Anges, les impositions et pénalités telles qu'elles ont été finalement établies n'ont, en tout état de cause, pas pour origine cette procédure ; que, dès lors, cette contestation est inopérante ;
En ce qui concerne le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales :
7. Considérant qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. " ;
8. Considérant, qu'il résulte de l'instruction que l'administration a, dans les propositions de rectification en date des 19 juin 2006 et 27 novembre 2006, porté à la connaissance des requérants que les sommes concernant l'activité d'apporteur d'affaires de M.D..., versées par les sociétés ISOBAC et Cergy Golf Club, avaient pu être identifiées, grâce au droit de communication exercé auprès desdites entreprises ; que, dès lors, M. et Mme B...-D... ont été mis à même de demander la communication des documents en cause avant la mise en recouvrement des impositions ; que l'administration n'était pas tenue de communiquer d'elle-même, en l'absence de toute demande de leur part, lesdites pièces ; qu'il suit de là que les requérants ne sont pas fondés à soutenir que l'administration n'aurait pas respecté les prescriptions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ;
En ce qui concerne la motivation de la proposition de rectification, s'agissant de l'activité occulte de M. D...:
9. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. " ; que les requérants soutiennent que la proposition de rectification est, en ce qui concerne l'activité occulte de M.D..., insuffisamment motivée au regard de ces dispositions ; que toutefois celles-ci ne sont pas applicables dès lors que l'administration a eu recours, s'agissant d'une activité occulte, à la procédure d'imposition d'office prévue par l'article L. 73 du livre des procédures fiscales ; qu'au demeurant, la proposition de rectification du 19 juin 2006 et celle du 27 novembre 2006 contiennent toutes les précisions utiles sur les motifs qui ont conduit le service à retenir l'existence d'une activité occulte d'apporteur d'affaires exercée par l'intéressé en 2003 ;
En ce qui concerne les prétendues pressions exercées par l'administration :
10. Considérant que si les requérants soutiennent que l'administration aurait exercé des pressions pour essayer d'imposer un règlement global du dossier, ils ne présentent aucun élément de preuve à l'appui de leurs allégations, lesquelles, dès lors, ne peuvent qu'être écartées ;
Sur le bien-fondé de l'imposition :
En ce qui concerne l'exercice par M. D...d'une activité d'apporteur d'affaires :
11. Considérant qu'aux termes de l'article 92 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme (...) revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices (...) de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus." ;
12. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M.D..., qui ne déclarait à l'époque aucune activité professionnelle, a cependant exercé une activité d' " indicateur d'affaires " pour le compte de la société ISOBAC, dont le siège est à Persan (Val d'Oise), et avait perçu des sommes en provenance de celle-ci pour des montants de 286,02 euros, le 13 mars 2003, et 2 750,80 euros, le 5 décembre 2003 ; que, alors même que l'opération d'entremise constituerait un fait unique comme le soutiennent les requérants, cette circonstance ne fait pas obstacle, dès lors que ladite opération est par nature susceptible de se renouveler, à ce que, en application des dispositions précitées du code général des impôts, les rémunérations dont il s'agit soient regardées comme des bénéfices non commerciaux relevant des dispositions précitées de l'article 92-1 du code général des impôts ;
En ce qui concerne le moyen tiré de la prescription, s'agissant de l'activité de loueur en meublé de MmeB... :
13. Considérant qu'aux termes de l'article L 169 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable en l'espèce : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. /Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la sixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce " ;
14. Considérant qu'il résulte de l'instruction et qu'il n'est d'ailleurs pas contesté que Mme B...s'est livrée personnellement au cours des années 2002 et 2003 à une activité de location touristique d'un logement meublé ; que cette activité, relevant des bénéfices industriels et commerciaux, n'a fait l'objet d'aucune déclaration de résultats à ce titre ; que Mme B...n'en a pas fait connaître l'existence à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce ; que, dans ces conditions, le délai de reprise, qui était le délai spécial prévu par le deuxième alinéa précité de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales en cas d'activité occulte, n'était pas expiré pour les années 2002 et 2003 en litige, lorsque l'administration a exercé en 2006 son droit de reprise ;
En ce qui concerne les dépenses déductibles au titre de l'activité d'infirmière de Mme B...:
15. Considérant qu'aux termes de l'article 93 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession. Sous réserve des dispositions de l'article 151 sexies, il tient compte des gains ou des pertes provenant soit de la réalisation des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession, soit des cessions de charges ou d'offices, ainsi que de toutes indemnités reçues en contrepartie de la cessation de l'exercice de la profession ou du transfert d'une clientèle. " ; que, quelle qu'ait été la procédure d'imposition suivie à l'encontre du contribuable, il lui appartient de justifier que les sommes qu'il a déduites de son bénéfice non commercial ont constitué des dépenses nécessitées par l'exercice de sa profession ;
16. Considérant que l'administration a réintégré dans les bénéfices imposables de l'activité d'infirmière de Mme B...au titre des années 2001, 2002 et 2003 des montants importants de frais qui avaient été portés en charge, au motif que leur caractère professionnel n'était pas établi ou au motif qu'ils n'étaient assortis d'aucune pièce justificative ; que devant la cour, les requérants se bornent à produire des documents, tels que des factures, des tickets de caisse et des notes de restaurant qui, par eux-mêmes, ne suffisent pas à démontrer que les dépenses correspondantes ont été nécessitées par l'exercice de la profession ; qu'en l'absence notamment de précisions quant à l'identité et à la qualité des bénéficiaires des " dépenses de cadeaux " ou des dépenses censées correspondre à des " repas d'affaires ", ni l'affectation professionnelle de ces dépenses, ni l'intérêt que présentaient ces dépenses pour l'exercice de la profession de Mme B...ne sont démontrés ; que l'affectation aux besoins de la profession d'infirmière de Mme B...des dépenses de mobilier, de décoration, d'électroménager, de bricolage et de jardinage n'est aucunement démontrée ; que, par suite, l'administration a pu, à bon droit, réintégrer les montants en litige, soit 5 649 euros pour 2001, 20 007 euros pour 2002 et 15 082 euros pour 2003, dans les bénéfices imposables de MmeB... ;
En ce qui concerne la perte de l'abattement de 20% pour adhésion à une association de gestion agréée :
17. Considérant qu'aux termes du premier alinéa de l'article 158, 4 bis du code général des impôts dans sa rédaction applicable à l'espèce : " Les adhérents des centres de gestion et associations agréées définis aux articles 1649 quater C à 1649 quater ( ...) bénéficient d'un abattement de 20 % sur leurs bénéfices déclarés soumis à un régime réel d'imposition... " ; que le dernier alinéa du même article dispose : " L'établissement de la mauvaise foi d'un adhérent à l'occasion d'un redressement relatif à l'impôt sur le revenu ou à la TVA auxquels il est soumis du fait de son activité professionnelle entraîne la perte de l'abattement (...) pour l'année au titre de laquelle le redressement est effectué " ;
18. Considérant que le bénéfice de l'abattement prévu par les dispositions précitées du premier alinéa de l'article 158, 4 bis a été remis en cause par l'administration, concernant l'activité libérale exercée par Mme B...; que, pour justifier la perte de l'abattement, l'administration s'est fondée sur la déduction d'un nombre important de dépenses sans lien avec la profession exercée ; que, ainsi qu'il a été dit au point 16, Mme B...a porté en déduction de ses revenus d'infirmière d'importants montants de dépenses dont le lien avec son activité professionnelle n'a jamais été démontré ; que ces déductions abusives révèlent l'intention qu'elle avait d'éluder l'impôt ; que l'administration doit, dès lors, être regardée comme établissant la mauvaise foi de Mme B...; que, par suite, c'est par une exacte application des dispositions précitées du 4 bis de l'article 158 du code général des impôts fiscales que l'abattement dont l'intéressée avait bénéficié au titre des années en litige sur le fondement de ces mêmes dispositions a été supprimé ;
Sur les pénalités :
En ce qui concerne les pénalités liées à la découverte d'une activité occulte :
19. Considérant qu'aux termes de l'article 1728 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige : " 1. Lorsqu'une personne physique ou morale ou une association tenue de souscrire une déclaration ou de présenter un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'un des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes établis ou recouvrés par la direction générale des impôts s'abstient de souscrire cette déclaration ou de présenter cet acte dans les délais, le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 10 p. 100. / (...) 3. La majoration visée au 1 est portée à : / (...) 80 p. 100 en cas de découverte d'une activité occulte " ;
20. Considérant que, ainsi qu'il a été dit au point 12, M. D...a exercé une activité d'apporteur d'affaires au titre de l'année 2003 ; qu'il est constant qu'il n'a souscrit aucune déclaration annuelle de bénéfices afférente à cette activité et n'a fait connaître celle-ci ni à un centre de formalité des entreprises ni au greffe du tribunal de commerce ; que, par suite, les impositions établies à raison des résultats de cette activité ont été à juste titre assorties des majorations prévues en cas de découverte d'une activité occulte par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts ; que dès lors que, ainsi qu'il a été dit au point 14, Mme B...a exercé une activité occulte de loueur de meublé, les impositions établies à raison des résultats de cette activité ont été à bon droit assorties de la même majoration ; que l'application de ces majorations a été dûment motivée dans la proposition de rectification du 27 novembre 2006 ; que, pour les mêmes motifs de droit et de fait que ceux précisés aux points 13 et 14, le moyen tiré de la prescription ne peut être accueilli en tant qu'il vise lesdites pénalités ;
En ce qui concerne les pénalités pour mauvaise foi :
21. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) ;
22. Considérant qu'il y a lieu, par adoption des motifs des premiers juges, qui ne sont d'ailleurs pas sérieusement contestés, d'écarter la contestation par les requérants de l'application des majorations prévues par les dispositions précitées en cas de mauvaise foi ;
23. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre, que M. et Mme B...-D... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté leur demande ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative :
24. Considérant que les dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. et Mme B...-D... la somme qu'ils réclament au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme B...-D... est rejetée.
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N° 11BX03182
M. et Mme B... -D... demandent à la cour :
1°) d'annuler le jugement n°s 0800290, 0803648 du 11 octobre 2011 du tribunal administratif de Bordeaux en tant que, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à hauteur des dégrèvements prononcés en cours d'instance, il rejette le surplus de leurs conclusions tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2001, 2002 et 2003 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
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Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 29 octobre 2013 :
- le rapport de M. Bertrand Riou, president-assesseur ;
- et les conclusions de M. Guillaume de La Taille Lolainville, rapporteur public ;
1. Considérant que Mme B...a fait l'objet d'une vérification de comptabilité de son activité d'infirmière libérale au titre des années 2001, 2002 et 2003 ; que les époux B...-D... ont fait l'objet d'un examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle qui a porté sur les années 2002 et 2003 ; que la SCI Les Anges, dont les deux enfants des requérants, rattachés à leur foyer fiscal, sont titulaires de 90 % des parts, a fait l'objet d'un contrôle sur place au titre des années 2002, 2003 et 2004 ; qu'une proposition de rectification du 4 décembre 2004 a été adressée à Mme B...portant rehaussement de ses bénéfices non commerciaux déclarés au titre des années 2001 à 2003, avec perte de l'abattement pour adhésion à une association de gestion agréée et application des majorations prévues en cas de mauvaise foi ; qu'une proposition de rectification du 5 décembre 2005 concernant l'année 2002 a été adressée aux époux B...-D... pour tirer notamment les conséquences de l'examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle ; qu'a été notifiée aux mêmes contribuables une proposition de rectification du 19 juin 2006 concernant l'année 2003 ; qu'enfin, une nouvelle proposition de rectification du 27 novembre 2006, annulant et remplaçant les deux précédentes, a été adressée aux intéressés ; qu'en définitive, les époux B...-D... ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2001, 2002 et 2003 qui procèdent, en premier lieu, du rehaussement des bénéfices non commerciaux de Mme B...précisés ci-dessus, en deuxième lieu, de l'imposition dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux des résultats d'une activité occulte de loueur en meublé exercée par Mme B...en 2002 et 2003, en troisième lieu, de l'imposition dans la catégorie des bénéfices non commerciaux des résultats d'une activité occulte d'apporteur d'affaires exercée par M. D...en 2003, en quatrième lieu, de la taxation d'office de revenus d'origine indéterminée ; que M. et Mme B...-D... relèvent appel du jugement du 11 octobre 2011 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux, après avoir prononcé un non-lieu à statuer à hauteur des dégrèvements accordés en cours d'instance, a rejeté le surplus de leur demande à fin de décharge de ces impositions, ainsi que des pénalités dont elles ont été assorties ;
Sur la régularité du jugement attaqué :
2. Considérant que le tribunal administratif, qui n'était pas tenu de répondre à tous les arguments développés à l'appui des moyens présentés devant lui, s'est prononcé sur l'ensemble de ces moyens par des motifs suffisants ; qu'en particulier, et contrairement à ce que soutiennent les requérants, il n'a omis de statuer ni sur la contestation de la perte de l'abattement liée à l'adhésion à une association de gestion agréée, ni sur le moyen tiré du défaut d'information du contribuable quant à l'origine et la teneur des informations obtenues par l'administration, ni sur la contestation de l'exercice par M. D...d'une activité occulte ; que les premiers juges se sont également prononcés sur la contestation par les contribuables des pénalités dont ont été assorties les impositions litigieuses ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
En ce qui concerne l'absence alléguée de débat oral et contradictoire lors de la vérification de comptabilité de l'activité libérale de MmeB... :
3. Considérant que si les requérants allèguent que la vérificatrice aurait refusé de prendre en compte des documents relatifs aux charges déductibles de l'activité libérale de MmeB..., ils n'établissent pas qu'ils auraient été privés, au cours de cette vérification, de la possibilité d'un débat oral et contradictoire avec l'administration ; qu'il résulte au contraire de l'instruction que la vérification de comptabilité s'est déroulée, sur la demande expresse de MmeB..., dans les locaux de l'administration en présence de l'expert comptable qui a apporté la comptabilité, et qu'elle a comporté, outre une visite sur place du vérificateur au cabinet de la requérante, le 30 novembre 2004, deux entretiens les 7 et 14 octobre 2004 entre la contribuable et le vérificateur ; que l'attitude supposée de l'administration fiscale, postérieurement à la vérification de comptabilité, est sans incidence sur l'existence d'un débat oral et contradictoire lors de ce contrôle ;
En ce qui concerne la durée de l'examen contradictoire de la situation fiscale des requérants :
4. Considérant qu'aux termes de l'article L 12 du livre des procédures fiscales : " Dans les conditions prévues au présent Livre, l'administration des impôts peut procéder à l'examen contradictoire de la situation fiscale des personnes physiques au regard de l'impôt sur le revenu, qu'elles aient ou non leur domicile fiscal en France, lorsqu'elles y ont des obligations au titre de cet impôt. (...). Sous peine de nullité de l'imposition, un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification. Cette période (...) est également prorogée (...) des délais nécessaires à l'administration pour obtenir les relevés de compte lorsque le contribuable n'a pas usé de la faculté de les produire dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l'administration (...) " ;
5. Considérant qu'il résulte de l'instruction que les contribuables ont reçu notification le 8 avril 2005 de l'avis d'examen contradictoire de leur situation fiscale ; que le délai d'un an prévu par les dispositions précitées a donc commencé à courir à compter de cette date ; que soixante-dix-sept jours se sont écoulés entre le 14 juin 2005, date à laquelle l'administration a demandé à l'établissement teneur des comptes bancaires des intéressés de produire les relevés de compte et le 30 août, date à laquelle la totalité des relevés ont été mis en possession du service, de sorte que la période prévue par l'article L. 12 précité a été prorogée jusqu'au 24 juin 2006 ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que le service, qui a notifié par des propositions de rectification des 5 décembre 2005 et 19 juin 2006 les conséquences qu'il entendait tirer de l'examen contradictoire de la situation fiscale des intéressés, ait procédé à des investigations complémentaires au-delà du 24 juin 2006 ; qu'en particulier, la proposition de rectification du 27 novembre 2006, qui se borne à modifier la base légale de certains rehaussements déjà notifiés et à prendre en compte certaines des explications données par les requérants, ne révèle en rien que l'examen contradictoire de la situation fiscale des intéressés se serait prolongé au-delà du 24 juin 2006 ; que, dans ces conditions, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées de l'article L 12 du livre des procédures fiscales doit être écarté ;
En ce qui concerne la vérification de la SCI Les Anges :
6. Considérant que si les requérants contestent la régularité de la procédure de vérification suivie à l'encontre de la SCI des Anges, les impositions et pénalités telles qu'elles ont été finalement établies n'ont, en tout état de cause, pas pour origine cette procédure ; que, dès lors, cette contestation est inopérante ;
En ce qui concerne le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales :
7. Considérant qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. " ;
8. Considérant, qu'il résulte de l'instruction que l'administration a, dans les propositions de rectification en date des 19 juin 2006 et 27 novembre 2006, porté à la connaissance des requérants que les sommes concernant l'activité d'apporteur d'affaires de M.D..., versées par les sociétés ISOBAC et Cergy Golf Club, avaient pu être identifiées, grâce au droit de communication exercé auprès desdites entreprises ; que, dès lors, M. et Mme B...-D... ont été mis à même de demander la communication des documents en cause avant la mise en recouvrement des impositions ; que l'administration n'était pas tenue de communiquer d'elle-même, en l'absence de toute demande de leur part, lesdites pièces ; qu'il suit de là que les requérants ne sont pas fondés à soutenir que l'administration n'aurait pas respecté les prescriptions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales ;
En ce qui concerne la motivation de la proposition de rectification, s'agissant de l'activité occulte de M. D...:
9. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. " ; que les requérants soutiennent que la proposition de rectification est, en ce qui concerne l'activité occulte de M.D..., insuffisamment motivée au regard de ces dispositions ; que toutefois celles-ci ne sont pas applicables dès lors que l'administration a eu recours, s'agissant d'une activité occulte, à la procédure d'imposition d'office prévue par l'article L. 73 du livre des procédures fiscales ; qu'au demeurant, la proposition de rectification du 19 juin 2006 et celle du 27 novembre 2006 contiennent toutes les précisions utiles sur les motifs qui ont conduit le service à retenir l'existence d'une activité occulte d'apporteur d'affaires exercée par l'intéressé en 2003 ;
En ce qui concerne les prétendues pressions exercées par l'administration :
10. Considérant que si les requérants soutiennent que l'administration aurait exercé des pressions pour essayer d'imposer un règlement global du dossier, ils ne présentent aucun élément de preuve à l'appui de leurs allégations, lesquelles, dès lors, ne peuvent qu'être écartées ;
Sur le bien-fondé de l'imposition :
En ce qui concerne l'exercice par M. D...d'une activité d'apporteur d'affaires :
11. Considérant qu'aux termes de l'article 92 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme (...) revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices (...) de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus." ;
12. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M.D..., qui ne déclarait à l'époque aucune activité professionnelle, a cependant exercé une activité d' " indicateur d'affaires " pour le compte de la société ISOBAC, dont le siège est à Persan (Val d'Oise), et avait perçu des sommes en provenance de celle-ci pour des montants de 286,02 euros, le 13 mars 2003, et 2 750,80 euros, le 5 décembre 2003 ; que, alors même que l'opération d'entremise constituerait un fait unique comme le soutiennent les requérants, cette circonstance ne fait pas obstacle, dès lors que ladite opération est par nature susceptible de se renouveler, à ce que, en application des dispositions précitées du code général des impôts, les rémunérations dont il s'agit soient regardées comme des bénéfices non commerciaux relevant des dispositions précitées de l'article 92-1 du code général des impôts ;
En ce qui concerne le moyen tiré de la prescription, s'agissant de l'activité de loueur en meublé de MmeB... :
13. Considérant qu'aux termes de l'article L 169 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable en l'espèce : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. /Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la sixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce " ;
14. Considérant qu'il résulte de l'instruction et qu'il n'est d'ailleurs pas contesté que Mme B...s'est livrée personnellement au cours des années 2002 et 2003 à une activité de location touristique d'un logement meublé ; que cette activité, relevant des bénéfices industriels et commerciaux, n'a fait l'objet d'aucune déclaration de résultats à ce titre ; que Mme B...n'en a pas fait connaître l'existence à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce ; que, dans ces conditions, le délai de reprise, qui était le délai spécial prévu par le deuxième alinéa précité de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales en cas d'activité occulte, n'était pas expiré pour les années 2002 et 2003 en litige, lorsque l'administration a exercé en 2006 son droit de reprise ;
En ce qui concerne les dépenses déductibles au titre de l'activité d'infirmière de Mme B...:
15. Considérant qu'aux termes de l'article 93 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession. Sous réserve des dispositions de l'article 151 sexies, il tient compte des gains ou des pertes provenant soit de la réalisation des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession, soit des cessions de charges ou d'offices, ainsi que de toutes indemnités reçues en contrepartie de la cessation de l'exercice de la profession ou du transfert d'une clientèle. " ; que, quelle qu'ait été la procédure d'imposition suivie à l'encontre du contribuable, il lui appartient de justifier que les sommes qu'il a déduites de son bénéfice non commercial ont constitué des dépenses nécessitées par l'exercice de sa profession ;
16. Considérant que l'administration a réintégré dans les bénéfices imposables de l'activité d'infirmière de Mme B...au titre des années 2001, 2002 et 2003 des montants importants de frais qui avaient été portés en charge, au motif que leur caractère professionnel n'était pas établi ou au motif qu'ils n'étaient assortis d'aucune pièce justificative ; que devant la cour, les requérants se bornent à produire des documents, tels que des factures, des tickets de caisse et des notes de restaurant qui, par eux-mêmes, ne suffisent pas à démontrer que les dépenses correspondantes ont été nécessitées par l'exercice de la profession ; qu'en l'absence notamment de précisions quant à l'identité et à la qualité des bénéficiaires des " dépenses de cadeaux " ou des dépenses censées correspondre à des " repas d'affaires ", ni l'affectation professionnelle de ces dépenses, ni l'intérêt que présentaient ces dépenses pour l'exercice de la profession de Mme B...ne sont démontrés ; que l'affectation aux besoins de la profession d'infirmière de Mme B...des dépenses de mobilier, de décoration, d'électroménager, de bricolage et de jardinage n'est aucunement démontrée ; que, par suite, l'administration a pu, à bon droit, réintégrer les montants en litige, soit 5 649 euros pour 2001, 20 007 euros pour 2002 et 15 082 euros pour 2003, dans les bénéfices imposables de MmeB... ;
En ce qui concerne la perte de l'abattement de 20% pour adhésion à une association de gestion agréée :
17. Considérant qu'aux termes du premier alinéa de l'article 158, 4 bis du code général des impôts dans sa rédaction applicable à l'espèce : " Les adhérents des centres de gestion et associations agréées définis aux articles 1649 quater C à 1649 quater ( ...) bénéficient d'un abattement de 20 % sur leurs bénéfices déclarés soumis à un régime réel d'imposition... " ; que le dernier alinéa du même article dispose : " L'établissement de la mauvaise foi d'un adhérent à l'occasion d'un redressement relatif à l'impôt sur le revenu ou à la TVA auxquels il est soumis du fait de son activité professionnelle entraîne la perte de l'abattement (...) pour l'année au titre de laquelle le redressement est effectué " ;
18. Considérant que le bénéfice de l'abattement prévu par les dispositions précitées du premier alinéa de l'article 158, 4 bis a été remis en cause par l'administration, concernant l'activité libérale exercée par Mme B...; que, pour justifier la perte de l'abattement, l'administration s'est fondée sur la déduction d'un nombre important de dépenses sans lien avec la profession exercée ; que, ainsi qu'il a été dit au point 16, Mme B...a porté en déduction de ses revenus d'infirmière d'importants montants de dépenses dont le lien avec son activité professionnelle n'a jamais été démontré ; que ces déductions abusives révèlent l'intention qu'elle avait d'éluder l'impôt ; que l'administration doit, dès lors, être regardée comme établissant la mauvaise foi de Mme B...; que, par suite, c'est par une exacte application des dispositions précitées du 4 bis de l'article 158 du code général des impôts fiscales que l'abattement dont l'intéressée avait bénéficié au titre des années en litige sur le fondement de ces mêmes dispositions a été supprimé ;
Sur les pénalités :
En ce qui concerne les pénalités liées à la découverte d'une activité occulte :
19. Considérant qu'aux termes de l'article 1728 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux années d'imposition en litige : " 1. Lorsqu'une personne physique ou morale ou une association tenue de souscrire une déclaration ou de présenter un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'un des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes établis ou recouvrés par la direction générale des impôts s'abstient de souscrire cette déclaration ou de présenter cet acte dans les délais, le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 10 p. 100. / (...) 3. La majoration visée au 1 est portée à : / (...) 80 p. 100 en cas de découverte d'une activité occulte " ;
20. Considérant que, ainsi qu'il a été dit au point 12, M. D...a exercé une activité d'apporteur d'affaires au titre de l'année 2003 ; qu'il est constant qu'il n'a souscrit aucune déclaration annuelle de bénéfices afférente à cette activité et n'a fait connaître celle-ci ni à un centre de formalité des entreprises ni au greffe du tribunal de commerce ; que, par suite, les impositions établies à raison des résultats de cette activité ont été à juste titre assorties des majorations prévues en cas de découverte d'une activité occulte par les dispositions précitées de l'article 1729 du code général des impôts ; que dès lors que, ainsi qu'il a été dit au point 14, Mme B...a exercé une activité occulte de loueur de meublé, les impositions établies à raison des résultats de cette activité ont été à bon droit assorties de la même majoration ; que l'application de ces majorations a été dûment motivée dans la proposition de rectification du 27 novembre 2006 ; que, pour les mêmes motifs de droit et de fait que ceux précisés aux points 13 et 14, le moyen tiré de la prescription ne peut être accueilli en tant qu'il vise lesdites pénalités ;
En ce qui concerne les pénalités pour mauvaise foi :
21. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie (...) ;
22. Considérant qu'il y a lieu, par adoption des motifs des premiers juges, qui ne sont d'ailleurs pas sérieusement contestés, d'écarter la contestation par les requérants de l'application des majorations prévues par les dispositions précitées en cas de mauvaise foi ;
23. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède, et sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre, que M. et Mme B...-D... ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté leur demande ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative :
24. Considérant que les dispositions de l'article L 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat qui n'a pas, dans la présente instance, la qualité de partie perdante, verse à M. et Mme B...-D... la somme qu'ils réclament au titre des frais exposés par eux et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de M. et Mme B...-D... est rejetée.
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N° 11BX03182