Cour administrative d'appel de Bordeaux, 5ème chambre (formation à 3), 12/02/2013, 10BX02514, Inédit au recueil Lebon
Texte intégral
Cour administrative d'appel de Bordeaux - 5ème chambre (formation à 3)
N° 10BX02514
Inédit au recueil Lebon
Lecture du mardi 12 février 2013
Président
M. DRONNEAU
Rapporteur
Mme Florence DEMURGER
Rapporteur public
M. GOSSELIN
Avocat(s)
CHENEAU
RÉPUBLIQUE FRANCAISE
AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
Vu le recours enregistré le 1er octobre 2010 présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat ;
Le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0800074 du 3 juin 2010 par lequel le tribunal administratif de Pau a accordé à M. A...B...la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2003 et 2004, ainsi que la réduction de l'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 2005 ;
2°) de remettre à la charge de M. B...les cotisations d'impôt sur le revenu dont la décharge a été accordée par le tribunal ;
..........................................................................................................
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le décret n° 91-855 du 2 septembre 1991 portant statut particulier du cadre d'emplois des directeurs d'établissements territoriaux d'enseignement artistique ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu à l'audience publique du 15 janvier 2013 :
- le rapport de Mme Florence Demurger, premier conseiller ;
- les conclusions de M. Olivier Gosselin, rapporteur public ;
1. Considérant que, par jugement du 3 juin 2010, le tribunal administratif de Pau a accordé à M. B...la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2003 et 2004, ainsi que la réduction de l'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 2005 ; que le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat interjette appel de ce jugement ;
En ce qui concerne l'année 2005 :
2. Considérant qu'il résulte de l'examen de la proposition de rectification adressée à M. B... le 17 novembre 2006 que, s'agissant de l'année 2005, les redressements ont porté sur la contribution sur les revenus locatifs, les pensions alimentaires et les dépenses en faveur des économies d'énergie et du développement durable ; qu'en rejetant la réclamation de M. B...le 23 novembre 2007, le directeur des services fiscaux a précisé que les impositions supplémentaires portant sur la reprise de la déduction des frais réels ne concernaient que les revenus des années 2003 et 2004, le contribuable ayant opté pour la déduction forfaitaire de 10 % pour l'année 2005 ; que, dans ces conditions, le ministre du budget est fondé à soutenir que c'est à tort que les premiers juges ont prononcé la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu relatives à l'année 2005, qui n'étaient pas en litige ; qu'il y a lieu, dans cette mesure, d'annuler le jugement du tribunal administratif de Pau et de rétablir M.B... au rôle de l'impôt sur le revenu relatif à l'année 2005 ;
En ce qui concerne les années 2003 et 2004 :
3. Considérant que, lors de la souscription de ses déclarations de revenus pour les années 2003 et 2004, M.B..., qui exerce les fonctions de directeur d'établissement d'enseignement artistique territorial au Conservatoire Henri Duparc de Tarbes (Hautes-Pyrénées), a appliqué, sur l'ensemble de ses revenus imposables dans la catégorie des traitements et salaires, la déduction forfaitaire de 14 % et 5 % au titre des frais réels accordée aux professions artistiques par l'instruction administrative du 30 décembre 1998 n° 5 F-1-99 ; qu'à la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration fiscale a remis en cause la déduction ainsi pratiquée ; que sa réclamation ayant été rejetée, M. B...a saisi le tribunal administratif de Pau qui, par le jugement attaqué, a fait droit à sa demande ;
4. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente " ; que, d'autre part, l'instruction fiscale du 30 décembre 1998 susmentionnée précise au point 90 du A de sa section 4, portant sur les artistes musiciens, que : " La déduction accordée au titre de l'amortissement des instruments de musique et des frais accessoires, ainsi que des matériels techniques à usage professionnel, est fixée à 14 % du montant total de la rémunération déclarée es-qualités à l'impôt sur le revenu, y compris, le cas échéant, les rémunérations perçues au titre d'une activité d'enseignement artistique, exercée notamment dans les conservatoires ou écoles de musique... " ; qu'elle indique, par ailleurs, au point 92 du C de sa section 4, portant sur l'ensemble des professions artistiques, que : " A titre de simplification, il sera admis que les dépenses suivantes : frais vestimentaires et de coiffure, de représentation, de communications téléphoniques à caractère professionnel, de fournitures diverses (partitions, métronome, pupitre (...) ainsi que les frais de formation et les frais médicaux spécifiques autres que ceux engagés par les artistes chorégraphiques et les artistes lyriques, solistes ou choristes, soient prises en compte dans le cadre d'une déduction égale à 5 % de la même rémunération nette annuelle que celle définie, et éventuellement plafonnée, aux paragraphes A et B ci-dessus (...) La déduction de 5 % bénéficie aux artistes dramatiques, lyriques, cinématographiques ou chorégraphiques, aux artistes musiciens, aux choristes, aux chefs d'orchestre ainsi qu'aux régisseurs de théâtre " ;
5. Considérant qu'il résulte des termes de cette instruction que le bénéfice des déductions en cause est réservé aux artistes musiciens percevant une rémunération es-qualités et exerçant, le cas échéant, une activité d'enseignement artistique ; qu'elle ne subordonne pas l'application des déductions en cause à la rémunération de l'activité d'enseignement artistique à la condition que l'exercice de cette activité par le contribuable présente un caractère accessoire par rapport à celle d'artiste musicien ;
6. Considérant qu'à l'appui de son recours, le ministre soutient que M. B...ne peut valablement se prévaloir de l'instruction administrative du 30 décembre 1998 précitée dès lors que la rémunération qu'il a perçue au cours des années 2003 et 2004 découle de son activité de direction d'établissement et d'enseignement, et non d'activités artistiques rémunérées en tant que telles ; qu'il appartient au contribuable qui revendique le bénéfice de la doctrine de l'administration sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales d'apporter la preuve que cette doctrine lui est applicable ;
7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. B...exerce les fonctions de directeur du Conservatoire Henri Duparc de Tarbes et a déclaré avoir perçu, dans la catégorie des traitements et salaires, la somme de 35 913 euros en 2003 et la somme de 39 378 euros en 2004 ; que, si le contribuable fait valoir qu'il exerce également une activité d'artiste musicien et que les fonctions de directeur de conservatoire comportent, de façon intrinsèque, une part importante d'enseignement et de pédagogie, il n'apporte pas d'élément permettant d'établir qu'il aurait perçu, en sa qualité d'artiste-musicien, une rémunération spécifique ; qu'il s'est borné, pour la première fois devant le tribunal administratif, à évaluer à 2 489 euros et 650 euros les sommes perçues à raison de son activité artistique au cours, respectivement, des années 2003 et 2004, sans produire de document justificatif ; que, dans ces conditions, M. B...ne peut être regardé comme entrant dans les prévisions de la doctrine administrative dont il s'est prévalu ;
8. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le ministre du budget est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Pau a fait droit à la demande de M.B... ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
9. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, la somme que M. B...demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : Le jugement n° 0800074 du 3 juin 2010 du tribunal administratif de Pau est annulé.
Article 2 : L'impôt sur le revenu auquel M. B...a été assujetti au titre des années 2003, 2004 et 2005 est intégralement remis à sa charge.
Article 3 : Les conclusions de M. B...tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.
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N° 10BX02514
Le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement n° 0800074 du 3 juin 2010 par lequel le tribunal administratif de Pau a accordé à M. A...B...la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2003 et 2004, ainsi que la réduction de l'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 2005 ;
2°) de remettre à la charge de M. B...les cotisations d'impôt sur le revenu dont la décharge a été accordée par le tribunal ;
..........................................................................................................
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le décret n° 91-855 du 2 septembre 1991 portant statut particulier du cadre d'emplois des directeurs d'établissements territoriaux d'enseignement artistique ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu à l'audience publique du 15 janvier 2013 :
- le rapport de Mme Florence Demurger, premier conseiller ;
- les conclusions de M. Olivier Gosselin, rapporteur public ;
1. Considérant que, par jugement du 3 juin 2010, le tribunal administratif de Pau a accordé à M. B...la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2003 et 2004, ainsi que la réduction de l'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 2005 ; que le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat interjette appel de ce jugement ;
En ce qui concerne l'année 2005 :
2. Considérant qu'il résulte de l'examen de la proposition de rectification adressée à M. B... le 17 novembre 2006 que, s'agissant de l'année 2005, les redressements ont porté sur la contribution sur les revenus locatifs, les pensions alimentaires et les dépenses en faveur des économies d'énergie et du développement durable ; qu'en rejetant la réclamation de M. B...le 23 novembre 2007, le directeur des services fiscaux a précisé que les impositions supplémentaires portant sur la reprise de la déduction des frais réels ne concernaient que les revenus des années 2003 et 2004, le contribuable ayant opté pour la déduction forfaitaire de 10 % pour l'année 2005 ; que, dans ces conditions, le ministre du budget est fondé à soutenir que c'est à tort que les premiers juges ont prononcé la réduction des cotisations d'impôt sur le revenu relatives à l'année 2005, qui n'étaient pas en litige ; qu'il y a lieu, dans cette mesure, d'annuler le jugement du tribunal administratif de Pau et de rétablir M.B... au rôle de l'impôt sur le revenu relatif à l'année 2005 ;
En ce qui concerne les années 2003 et 2004 :
3. Considérant que, lors de la souscription de ses déclarations de revenus pour les années 2003 et 2004, M.B..., qui exerce les fonctions de directeur d'établissement d'enseignement artistique territorial au Conservatoire Henri Duparc de Tarbes (Hautes-Pyrénées), a appliqué, sur l'ensemble de ses revenus imposables dans la catégorie des traitements et salaires, la déduction forfaitaire de 14 % et 5 % au titre des frais réels accordée aux professions artistiques par l'instruction administrative du 30 décembre 1998 n° 5 F-1-99 ; qu'à la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration fiscale a remis en cause la déduction ainsi pratiquée ; que sa réclamation ayant été rejetée, M. B...a saisi le tribunal administratif de Pau qui, par le jugement attaqué, a fait droit à sa demande ;
4. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente " ; que, d'autre part, l'instruction fiscale du 30 décembre 1998 susmentionnée précise au point 90 du A de sa section 4, portant sur les artistes musiciens, que : " La déduction accordée au titre de l'amortissement des instruments de musique et des frais accessoires, ainsi que des matériels techniques à usage professionnel, est fixée à 14 % du montant total de la rémunération déclarée es-qualités à l'impôt sur le revenu, y compris, le cas échéant, les rémunérations perçues au titre d'une activité d'enseignement artistique, exercée notamment dans les conservatoires ou écoles de musique... " ; qu'elle indique, par ailleurs, au point 92 du C de sa section 4, portant sur l'ensemble des professions artistiques, que : " A titre de simplification, il sera admis que les dépenses suivantes : frais vestimentaires et de coiffure, de représentation, de communications téléphoniques à caractère professionnel, de fournitures diverses (partitions, métronome, pupitre (...) ainsi que les frais de formation et les frais médicaux spécifiques autres que ceux engagés par les artistes chorégraphiques et les artistes lyriques, solistes ou choristes, soient prises en compte dans le cadre d'une déduction égale à 5 % de la même rémunération nette annuelle que celle définie, et éventuellement plafonnée, aux paragraphes A et B ci-dessus (...) La déduction de 5 % bénéficie aux artistes dramatiques, lyriques, cinématographiques ou chorégraphiques, aux artistes musiciens, aux choristes, aux chefs d'orchestre ainsi qu'aux régisseurs de théâtre " ;
5. Considérant qu'il résulte des termes de cette instruction que le bénéfice des déductions en cause est réservé aux artistes musiciens percevant une rémunération es-qualités et exerçant, le cas échéant, une activité d'enseignement artistique ; qu'elle ne subordonne pas l'application des déductions en cause à la rémunération de l'activité d'enseignement artistique à la condition que l'exercice de cette activité par le contribuable présente un caractère accessoire par rapport à celle d'artiste musicien ;
6. Considérant qu'à l'appui de son recours, le ministre soutient que M. B...ne peut valablement se prévaloir de l'instruction administrative du 30 décembre 1998 précitée dès lors que la rémunération qu'il a perçue au cours des années 2003 et 2004 découle de son activité de direction d'établissement et d'enseignement, et non d'activités artistiques rémunérées en tant que telles ; qu'il appartient au contribuable qui revendique le bénéfice de la doctrine de l'administration sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales d'apporter la preuve que cette doctrine lui est applicable ;
7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. B...exerce les fonctions de directeur du Conservatoire Henri Duparc de Tarbes et a déclaré avoir perçu, dans la catégorie des traitements et salaires, la somme de 35 913 euros en 2003 et la somme de 39 378 euros en 2004 ; que, si le contribuable fait valoir qu'il exerce également une activité d'artiste musicien et que les fonctions de directeur de conservatoire comportent, de façon intrinsèque, une part importante d'enseignement et de pédagogie, il n'apporte pas d'élément permettant d'établir qu'il aurait perçu, en sa qualité d'artiste-musicien, une rémunération spécifique ; qu'il s'est borné, pour la première fois devant le tribunal administratif, à évaluer à 2 489 euros et 650 euros les sommes perçues à raison de son activité artistique au cours, respectivement, des années 2003 et 2004, sans produire de document justificatif ; que, dans ces conditions, M. B...ne peut être regardé comme entrant dans les prévisions de la doctrine administrative dont il s'est prévalu ;
8. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le ministre du budget est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Pau a fait droit à la demande de M.B... ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
9. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, la somme que M. B...demande au titre des frais exposés et non compris dans les dépens ;
DÉCIDE :
Article 1er : Le jugement n° 0800074 du 3 juin 2010 du tribunal administratif de Pau est annulé.
Article 2 : L'impôt sur le revenu auquel M. B...a été assujetti au titre des années 2003, 2004 et 2005 est intégralement remis à sa charge.
Article 3 : Les conclusions de M. B...tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.
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N° 10BX02514
Analyse
CETAT19-01-01-03 Contributions et taxes. Généralités. Textes fiscaux. Opposabilité des interprétations administratives (art. L. 80 A du livre des procédures fiscales).