Cour Administrative d'Appel de Nancy, 2ème chambre - formation à 3, 25/10/2007, 03NC01218, Inédit au recueil Lebon

Texte intégral

RÉPUBLIQUE FRANCAISE
AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS

Vu la requête, enregistrée le 5 décembre 2003, complétée par un mémoire enregistré le 26 septembre 2007, présentée pour la société G.H. MUMM et Cie, dont le siège est 29 rue du Champ de Mars à Reims (51100), représentée par son président-directeur général, conjointement avec la société MARTELL et Co, dont le siège est place Edouard Martell PB 21 à Cognac (16101), représentée par son président-directeur général et venant aux droits des sociétés Martell SA et Martell et Cie, par Me Rivière, de la société d'avocats Landwell et associés ; les sociétés G.H. MUMM et Cie et MARTELL et Co demandent à la Cour :

1°) de réformer le jugement n° 97-1333 et 97-1334, en date du 2 octobre 2003, par lequel le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne n'a accordé à la société G.H. MUMM et Cie qu'une décharge partielle des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 1990 ;

2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires restant à la charge de la société G.H. MUMM et Cie au titre de cet exercice, à hauteur d'un montant en droits de 193 927,65 euros ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 287 € au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

La société G.H. MUMM et Cie et la société MARTELL et Co soutiennent que :

- la société Martell SA ne pouvait être qualifiée de marchand de biens dès lors que l'administration n'a pas établi qu'elle s'était livrée à l'exercice habituel d'opérations d'achats et reventes de biens et qu'elle avait une intention spéculative au moment de l'achat du stock d'immeubles de la SCI Paradis Prat ;

- elles peuvent se prévaloir à cet égard, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine administrative référencée sous le n° 8 D-1111, paragraphes 1 et 8 ;

- les charges afférentes à l'amortissement et l'entretien du domaine du château de Chanteloup étaient, contrairement à ce que soutient l'administration, déductibles des bénéfices de la société Martell et Cie, dès lors que cette résidence était utilisée pour des opérations de promotion commerciale et nécessaire à l'activité de cette société ;

- elles peuvent se prévaloir sur ce point, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine administrative en date du 15 février 1986, référencée sous les n°s 4 C-4741, paragraphe 1 et 2, et 4 C-4743, paragraphes 1 et 2, qui prévoit que les dépenses et charges afférentes à des résidences de plaisance et d'agrément sont déductibles des bénéfices si elles font l'objet d'une location, d'une sous-location ou d'une exploitation commerciale ;

- à titre subsidiaire, les charges dont s'agit sont déductibles à hauteur de 49,6 %, dès lors que 1860 m2 de l'immeuble, sur un total de 3750 m2, ne sont pas affectés à un usage d'agrément ;

- les sommes dont s'agit ne peuvent être qualifiées de revenus distribués à défaut de correspondre à un désinvestissement et d'avoir été appréhendées par qui que ce soit ;

- elles peuvent se prévaloir sur ce point, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la doctrine administrative contenue dans le BOCD de 1962, sous la référence II - 2024 ;

Vu le jugement attaqué ;

Vu les mémoires en défense, enregistrés le 15 mai 2006 et le 20 août 2007, présentés par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; le ministre demande le rejet de la requête, par le motif qu'aucun des moyens invoqués par la société G.H. MUMM et Cie et la société MARTELL et Co n'est fondé ; il demande en outre, par la voie d'un appel incident, l'annulation partielle de l'article 3 du jugement, en tant qu'il a prononcé la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés mis à la charge de la société G.H. MUMM et Cie, au titre de l'exercice clos en 1990, à raison de l'amortissement d'une prime de remboursement d'un emprunt obligataire convertible en actions, et que l'imposition correspondante, à hauteur d'une somme de 77 786,50 euros, soit remise à la charge de la société G.H. MUMM et Cie ; il demande à cette fin que, par substitution de base légale, le redressement soit fondé sur les dispositions de l'article 39-1 du code général des impôts et soutient que cette prime, qui ne constituait pas une charge certaine dans son principe et son montant, ne pouvait être déduite sur ce fondement ;

Vu, enregistré le 6 octobre 2006, le mémoire complémentaire présenté comme ci-dessus pour la société G.H. MUMM et Cie, conjointement avec la société MARTELL et Co, tendant aux mêmes fins que précédemment, par les mêmes moyens, et tendant en outre au rejet de l'appel incident présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, par le motif que la seule condition pour que des amortissements soient déductibles est qu'ils aient été régulièrement constatés en comptabilité ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts ;

Vu le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 4 octobre 2007 :

- le rapport de M. Montsec, président,

- et les conclusions de M. Lion, commissaire du gouvernement ;

Considérant que la société MUMM et Cie, tête d'un groupe fiscalement intégré, et la société MARTELL et Co, venant aux droits des sociétés MARTELL SA et MARTELL et Cie, qui étaient membres de ce groupe, demandent la réformation du jugement du Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne, en date du 2 octobre 2003, en tant qu'il a rejeté leur demande de décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur les sociétés réclamées à la société G.H. MUMM et Cie, en sa qualité de tête du groupe fiscalement intégré, au titre de l'exercice clos en 1990, du fait des redressements notifiés, d'une part, à la société MARTELL SA, relatifs à la cession de biens immobiliers situés à Marseille, qu'elle avait acquis de la SCI Paradis-Prat, et, d'autre part, à la société MARTELL et Cie, relatifs à la remise en cause de la déduction des charges afférentes à l'amortissement et à l'entretien d'un domaine dit « du château de Chanteloup », situé à Cognac ; que, de son coté, le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie conteste, par des conclusions incidentes, la décharge prononcée par ce même jugement s'agissant des cotisations supplémentaires mises à la charge de la société G.H. MUMM et Cie suite au redressement notifié à la société MARTELL SA du fait de la remise en cause de l'amortissement de la prime de remboursement d'un emprunt obligataire convertible en actions ;

Sur l'appel principal des sociétés MUMM et Cie et MARTELL et Co :

En ce qui concerne le redressement lié à la cession, par la société MARTELL SA, de biens immobiliers acquis de la SCI Paradis-Prat :

Considérant qu'aux termes de l'article 38 du code général des impôts : « 1. Sous réserve des dispositions des articles 33 ter, 40 à 43 bis et 151 sexies, le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation (…) » ; qu'aux termes de l'article 39 duodecies du même code : « 1. Par dérogation aux dispositions de l'article 38, les plus-values provenant de la cession d'éléments de l'actif immobilisé sont soumises à des régimes distincts suivant qu'elles sont réalisées à court ou à long terme (…) » ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction que, le 29 mars 1984, la société MARTELL SA a acheté à la SCI Paradis-Prat, pour la somme de 45 000 000 F, une partie d'un ensemble immobilier, à usage de bureaux et parkings, situé à Marseille ; que cet ensemble correspondait au stock invendu de cette SCI de construction-vente, qui était sa filiale à hauteur de 80 %, avait une activité de marchand de biens et connaissait de graves difficultés ; que cette acquisition a été suivie de quatorze opérations de cession d'éléments dudit ensemble immobilier, entre le 16 août 1984 et le 31 décembre 1989, dont les deux plus importantes avaient été déjà initiées par l'ancienne propriétaire ; que, dans ces conditions, nonobstant la circonstance que la société MARTELL SA a été amenée à poursuivre les contrats de bail passés par la SCI dans l'attente d'une cession des biens concernés, ceux-ci doivent être regardés comme ayant été acquis par la société MARTELL SA en vue de leur revente et comme constituant donc pour elle un objet de négoce et non un élément de son actif immobilisé ; que, dès lors, c'est à bon droit que l'administration a considéré que les gains réalisés à l'occasion de ces cessions devaient être considérés comme des bénéfices d'exploitation, ne pouvant pas bénéficier du régime des plus-values prévu par l'article 39 duodecies du code général des impôts, mais devant être compris dans le résultat courant de l'exercice de cession, conformément aux dispositions précitées de l'article 38 de ce code ;

Considérant que les requérantes ne peuvent utilement invoquer, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, la doctrine référencée sous le n° 8 D-1111, paragraphes 1 et 8, qui concerne la qualification de marchand de bien en vue de l'application des dispositions de l'article 35 - I du code général des impôts et dans les prévisions de laquelle la société MARTELL SA n'entre donc pas ;

Considérant que, par suite, les sociétés requérantes ne sont pas fondées à se plaindre de ce que le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté leur demande sur ce point ;

En ce qui concerne le redressement lié à la remise en cause de la déduction, par la société MARTELL et Cie, des charges afférentes à l'amortissement et à l'entretien du domaine du château de Chanteloup :

S'agissant de l'absence de déductibilité de ces dépenses :

Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du 4 de l'article 39 du code général des impôts : « (…) sont exclues des charges déductibles pour l'établissement de l'impôt (…) les charges, à l'exception de celles ayant un caractère social, résultant de l'achat, de la location ou de toute autre opération faite en vue d'obtenir la disposition de résidences de plaisance ou d'agrément, ainsi que de l'entretien de ces résidences (…) » ; que ces dispositions visent les charges qu'expose une entreprise, fût-ce dans le cadre d'une gestion commerciale normale, du fait qu'elle dispose d'une résidence ayant vocation de plaisance ou d'agrément, à laquelle elle conserve ce caractère et dont elle ne fait pas une exploitation lucrative spécifique ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction que la résidence du château de Chanteloup était utilisée par la société MARTELL et Cie, pendant les exercices en cause, pour recevoir sa clientèle et ses fournisseurs, dans le cadre de séminaires visant à promouvoir ses produits ; que, nonobstant cette affectation et dès lors que la résidence ne pouvait être regardée comme convertie en bâtiment d'exploitation ou commercial, elle avait conservé le caractère d'une « résidence de plaisance et d'agrément » au sens des dispositions précitées, sans qu'y fasse obstacle la circonstance que le nom de ladite résidence était associé à celui d'une cuvée prestigieuse de Cognac produite par la société ; que, par suite, les amortissements et les frais d'entretien correspondants n'étaient pas au nombre des charges déductibles du résultat fiscal de la société MARTELL et Cie, en vue de l'établissement de l'impôt sur les sociétés ;

Considérant, en deuxième lieu, que les sociétés requérantes invoquent, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les énonciations de la doctrine administrative en date du 15 février 1986, référencée sous les n°s 4 C-4741 et 4 C-4743, en vertu de laquelle la déduction des charges résultant de l'entretien des résidences d'agrément ou de plaisance est autorisée pour les entreprises qui justifient que l'acquisition de ces résidences est faite en vue de la location, la sous-location ou de l'exploitation commerciale ; que, cependant, les clients et fournisseurs qui étaient reçus à la résidence du château de Chanteloup à l'invitation de la société MARTELL et Cie n'étaient tenus à aucune contribution financière directe en contrepartie de l'utilisation de la résidence ; qu'il suit de là que la résidence du château de Chanteloup était utilisée par la société pour ses propres besoins ; qu'ainsi, les requérantes ne sauraient utilement se prévaloir de la doctrine administrative susmentionnée, dans les prévisions de laquelle la société MARTELL et Cie n'entrait pas ;

Considérant, en troisième lieu, que les sociétés requérantes ne sont pas fondées à demander, à titre subsidiaire, que les dépenses dont s'agit soient déduites au prorata de la surface des locaux correspondant à la cuisine, à des salles de réunion et à des greniers et sous-sols non aménagés, non affectées selon elles à usage d'agrément, dans la mesure où ces surfaces ne sont pas davantage constitutives de locaux d'exploitation ou commerciaux ;

S'agissant de la qualification de ces dépenses en tant que revenus distribués :

Considérant qu'aux termes de l'article 111 e du code général des impôts : « Sont notamment considérées comme revenus distribués : / (…) e) Les dépenses et charges dont la déduction pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés est interdite en vertu des dispositions des premier et cinquième alinéas du 4 de l'article 39 » ;

Considérant que les sociétés requérantes ne peuvent pas utilement faire valoir l'absence de désinvestissement de la part de la société et l'absence d'appréhension de ces sommes par un tiers, dès lors que lesdites sommes ont été qualifiées de revenus distribués non sur le fondement de l'article 109-1-1° du code général des impôts, ainsi qu'elles le mentionnent à tort dans leur requête, mais sur celui des dispositions susrappelées de l'article 111 e du même code, qui prévoient une telle qualification pour ce qui concerne les dépenses d'entretien de résidences de plaisance ou d'agrément ;

Considérant que les sociétés requérantes ne peuvent pas utilement invoquer à cet égard, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, une note publiée le 6 août 1962 relative aux « frais et charges de caractère somptuaire », sans portée en l'espèce ;

Considérant qu'il résulte de ce qui précède que les sociétés G.H. MUMM et Cie et MARTELL et Co ne sont pas fondées à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Châlons-en-Champagne a rejeté le surplus de leur demande relatif à ce redressement ;

Sur l'appel incident du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie :

Considérant que le service est en droit, à tout moment de la procédure, de donner à une imposition un nouveau fondement juridique, dès lors qu'une telle substitution de base légale ne prive le contribuable d'aucune des garanties de procédure prévues par la loi ; que le ministre demande que le redressement relatif à la remise en cause de l'amortissement de la prime de remboursement d'un emprunt obligataire convertible en actions, soit fondé, non plus sur les dispositions de l'article 39-1-1° ter du code général des impôts, mais sur celles de l'article 39-1 du même code, dans leur rédaction applicable en l'espèce ; qu'il soutient pour ce faire que la société MARTELL SA ne pouvait en l'espèce pratiquer un amortissement déductible en application de ces dispositions ;

Considérant qu'aux termes de l'article 39-1 du code général des impôts, dans sa rédaction alors applicable : « Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / (…) 2° Sauf s'ils sont pratiqués par une copropriété de navires, les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation et compte tenu des dispositions de l'article 39 A (…) » ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société MARTELL SA a émis le 22 avril 1985 un emprunt obligataire avec prime de remboursement convertible en actions ; que si la société avait la possibilité de n'inscrire en comptabilité que le montant nominal de l'emprunt lors de son émission et de constituer une provision pour risque correspondant aux primes de remboursement, elle pouvait aussi, comme elle a choisi de le faire, comptabiliser les primes pour leur totalité dès l'émission de l'emprunt et les amortir sur la durée de celui-ci, dans le but d'étaler de manière régulière la charge globale de l'opération ; qu'avant l'intervention des dispositions de l'article 39-1-1° ter du code général des impôts, issues de la loi n° 92-1476 du 31 décembre 1992, non applicable en l'espèce, aucune disposition législative ou réglementaire ne s'opposait à ce que la société eût recours à un tel amortissement, qui était déductible de ses bénéfices en application de l'article 39-1 du code général des impôts ; que, par suite, la substitution de base légale demandée par le ministre ne peut être accueillie et ses conclusions incidentes ne peuvent être que rejetées ;

Sur les conclusions de la société G.H. MUMM et Cie et de la société MARTELL et Co tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

Considérant qu'en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire droit aux conclusions de la société G.H. MUMM et Cie et de la société MARTELL et Co tendant au remboursement des frais exposés par elles et non compris dans les dépens ;

DECIDE

Article 1er : La requête de la société G.H. MUMM et Cie et de la société MARTELL et Co et les conclusions incidentes du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie sont rejetées.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la société G.H. MUMM et Cie, à la société MARTELL et Co et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique.

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N° 03NC01218




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