Conseil d'État, 9ème - 10ème chambres réunies, 13/03/2020, 421024

Références

Conseil d'État

N° 421024   
ECLI:FR:CECHR:2020:421024.20200313
Mentionné dans les tables du recueil Lebon
9ème - 10ème chambres réunies
M. Matias de Sainte Lorette, rapporteur
Mme Emilie Bokdam-Tognetti, rapporteur public
SCP L. POULET-ODENT, avocat


lecture du vendredi 13 mars 2020
REPUBLIQUE FRANCAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS



Texte intégral

Vu la procédure suivante :

La société Groupe Courtois Automobiles a demandé au tribunal administratif de Versailles de lui accorder la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2004 et 2005. Par un jugement n° 1005686 du 14 octobre 2014, le tribunal administratif de Versailles a prononcé une réduction du supplément d'impôt sur les sociétés mis à sa charge au titre de l'exercice clos en 2005, et rejeté le surplus de sa demande.

Par un arrêt n° 15VE00197 du 29 mars 2018, la cour administrative d'appel de Versailles, faisant droit à l'appel formé par le ministre de l'action et des comptes publics contre ce jugement en tant qu'il avait fait partiellement droit à la demande de la société, a remis à la charge de celle-ci les suppléments d'impôt dont la décharge avait été prononcée par le tribunal.

Par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire et un nouveau mémoire, enregistrés les 29 mai et 24 août 2018 et le 30 septembre 2019 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, la société Groupe Courtois Automobiles demande au Conseil d'Etat :

1°) d'annuler cet arrêt ;

2°) réglant l'affaire au fond, de rejeter l'appel du ministre des finances et des comptes publics ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.


Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- la loi n°2004-1485 du 30 décembre 2004 de finances rectificative pour 2004 ;
- le code de justice administrative ;


Après avoir entendu en séance publique :

- le rapport de M. Matias de Sainte Lorette, maître des requêtes,

- les conclusions de Mme Emilie Bokdam-Tognetti, rapporteur public ;

La parole ayant été donnée, avant et après les conclusions, à la SCP L. Poulet, Odent, avocat de la société Groupe Courtois Automobiles ;



Considérant ce qui suit :

1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la société Les Grands Garages de Lannion a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2004 au 31 décembre 2006 à l'issue de laquelle des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés ont été mises à la charge de la société mère du groupe fiscal dont elle faisait partie, la société Groupe Courtois Automobiles, au titre des exercices clos en 2004 et 2005. La société Groupe Courtois Automobiles se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 29 mars 2018 par lequel la cour administrative d'appel de Versailles a remis à sa charge les suppléments d'impôt résultant de la réintégration d'une provision pour risques et charges dans les résultats imposables de l'exercice clos en 2005 de la société Les Grands Garages de Lannion, dont la décharge avait été prononcée par le tribunal administratif de Versailles par un jugement du 14 octobre 2014.

2. Aux termes de l'article 38 du même code dans sa rédaction résultant de l'article 43 de la loi de finances rectificative pour 2004, applicable aux impositions établies après le 1er janvier 2005 : " 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. / (...) 4°bis. Pour l'application des dispositions du 2, pour le calcul de la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice, l'actif net d'ouverture du premier exercice non prescrit déterminé, sauf dispositions particulières, conformément aux premier et deuxième alinéas de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales ne peut être corrigé des omissions ou erreurs entraînant une sous-estimation ou surestimation de celui-ci. / Les dispositions du premier alinéa ne s'appliquent pas lorsque l'entreprise apporte la preuve que ces omissions ou erreurs sont intervenues plus de sept ans avant l'ouverture du premier exercice non prescrit. / Elles ne sont pas non plus applicables aux omissions ou erreurs qui résultent de dotations aux amortissements excessives au regard des usages mentionnés au 2° du 1 de l'article 39 déduites sur des exercices prescrits ou de la déduction au cours d'exercices prescrits de charges qui auraient dû venir en augmentation de l'actif immobilisé ". En application de ces dispositions, dans l'hypothèse où le bénéfice imposable d'un exercice a été déterminé par différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de l'exercice et où son montant a servi de base à une imposition qui est devenue définitive en raison de l'expiration du délai de répétition, les erreurs qui ont entraîné une sous-estimation ou une surestimation de l'actif net ressortant du bilan de clôture de cet exercice peuvent être ultérieurement corrigées, à l'initiative du contribuable ou à celle de l'administration à la suite d'une vérification, dans les bilans des exercices non couverts par la prescription et, par suite, dans les bilans d'ouverture de ces exercices à l'exception du premier.

3. Aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 de ce même code : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / (...) 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice. / (...) Les provisions qui, en tout ou en partie, reçoivent un emploi non conforme à leur destination ou deviennent sans objet au cours d'un exercice ultérieur sont rapportées aux résultats dudit exercice. Lorsque le rapport n'a pas été effectué par l'entreprise elle-même, l'administration peut procéder aux rectifications nécessaires dès qu'elle constate que les provisions sont devenues sans objet ". Il résulte de ces dispositions qu'une provision faisant l'objet d'un emploi non conforme à sa destination ou devenue sans objet au cours d'un exercice doit être réintégrée au bilan de clôture de ce même exercice ou, si cet exercice est prescrit, dans les bilans des exercices non prescrits à l'exception du bilan d'ouverture du premier de ces exercices. Toutefois, lorsque cette provision ne satisfaisait pas, dès l'origine, aux conditions de déductibilité, cette erreur initiale, pour autant qu'elle ne revête pas, pour le contribuable, un caractère délibéré, doit être corrigée dans le bilan de clôture de l'exercice au cours duquel elle a été irrégulièrement constituée ou, si cet exercice est prescrit, dans les bilans des exercices non prescrits à l'exception du bilan d'ouverture du premier de ces exercices, rendant ainsi sans objet sa reprise ultérieure pour emploi non conforme ou perte d'objet.

4. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la société Les Grands Garages de Lannion avait comptabilisé et déduit de ses résultats, au titre d'exercices antérieurs prescrits, une provision pour risques et charges en vue de faire face au paiement de rappels de taxe sur la valeur ajoutée qu'elle avait initialement contestés mais dont elle s'était, ensuite, acquittée selon un échéancier de paiements s'achevant en 2005. A l'issue de la vérification de comptabilité, l'administration fiscale a estimé que cette provision pour impôt à payer n'était pas fiscalement déductible. Par ailleurs, elle a relevé que la société avait, dans son bilan de clôture de l'exercice clos en 2005, procédé à l'annulation comptable de cette provision mais omis de la reprendre dans ses résultats imposables déclarés au titre de ce même exercice. Estimant que la provision avait perdu son objet, l'administration en a réintégré le montant dans les résultats imposables de l'exercice clos en 2005.

5. Il résulte de ce qui a été dit au point 3 qu'en écartant comme inopérant le moyen tiré de ce que la provision en litige ne pouvait, à raison de son caractère non déductible, être réintégrée qu'aux seuls résultats du premier exercice non prescrit, soit l'exercice 2004, au motif que l'administration s'était bornée à reprendre cette provision devenue sans objet au cours de l'exercice clos en 2005, dans les résultats imposables de cet exercice, la cour a commis une erreur de droit. Par suite, la société est fondée à demander l'annulation de l'arrêt qu'elle attaque, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens du pourvoi.

6. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 500 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.



D E C I D E :
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Article 1er : L'arrêt de la cour administrative d'appel de Versailles du 29 mars 2018 est annulé.

Article 2 : L'affaire est renvoyée devant la cour administrative d'appel de Versailles.

Article 3 : L'Etat versera à la société Groupe Courtois Automobile la somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : La présente décision sera notifiée à la société Groupe Courtois Automobiles et au ministre de l'action et des comptes publics.




Analyse

Abstrats : 19-04-02-01-03-01 CONTRIBUTIONS ET TAXES. IMPÔTS SUR LES REVENUS ET BÉNÉFICES. REVENUS ET BÉNÉFICES IMPOSABLES - RÈGLES PARTICULIÈRES. BÉNÉFICES INDUSTRIELS ET COMMERCIAUX. ÉVALUATION DE L'ACTIF. THÉORIE DU BILAN. - DÉTERMINATION DU BÉNÉFICE NET (ART. 38, 2 DU CGI) - ACTIF NET - 1) PROVISION FAISANT L'OBJET D'UN EMPLOI NON CONFORME À SA DESTINATION OU DEVENUE SANS OBJET AU COURS D'UN EXERCICE - RÉINTÉGRATION AU BILAN DE CLÔTURE DE CET EXERCICE OU, S'IL EST PRESCRIT, DANS LES BILANS DES EXERCICES NON PRESCRITS À L'EXCEPTION DU BILAN D'OUVERTURE DU PREMIER DE CES EXERCICES - 2) PROVISION NON DÉDUCTIBLE AB INITIO - PRINCIPE - CORRECTION DANS LE BILAN DE CLÔTURE DE L'EXERCICE DE CONSTITUTION, OU, S'IL EST PRESCRIT, DANS LES BILANS DES EXERCICES NON PRESCRITS À L'EXCEPTION DU BILAN D'OUVERTURE DU PREMIER DE CES EXERCICES - EXCEPTION - ERREUR DÉLIBÉRÉE [RJ1].
19-04-02-01-04-04 CONTRIBUTIONS ET TAXES. IMPÔTS SUR LES REVENUS ET BÉNÉFICES. REVENUS ET BÉNÉFICES IMPOSABLES - RÈGLES PARTICULIÈRES. BÉNÉFICES INDUSTRIELS ET COMMERCIAUX. DÉTERMINATION DU BÉNÉFICE NET. PROVISIONS. - DÉTERMINATION DU BÉNÉFICE NET (ART. 38, 2 DU CGI) - ACTIF NET - 1) PROVISION FAISANT L'OBJET D'UN EMPLOI NON CONFORME À SA DESTINATION OU DEVENUE SANS OBJET AU COURS D'UN EXERCICE - RÉINTÉGRATION AU BILAN DE CLÔTURE DE CET EXERCICE OU, S'IL EST PRESCRIT, DANS LES BILANS DES EXERCICES NON PRESCRITS À L'EXCEPTION DU BILAN D'OUVERTURE DU PREMIER DE CES EXERCICES - 2) PROVISION NON DÉDUCTIBLE AB INITIO - PRINCIPE - CORRECTION DANS LE BILAN DE CLÔTURE DE L'EXERCICE DE CONSTITUTION, OU, S'IL EST PRESCRIT, DANS LES BILANS DES EXERCICES NON PRESCRITS À L'EXCEPTION DU BILAN D'OUVERTURE DU PREMIER DE CES EXERCICES - EXCEPTION - ERREUR DÉLIBÉRÉE [RJ1].

Résumé : 19-04-02-01-03-01 1) Il résulte du 5° du 1 de l'article 39 du CGI qu'une provision faisant l'objet d'un emploi non conforme à sa destination ou devenue sans objet au cours d'un exercice doit être réintégrée au bilan de clôture de ce même exercice ou, si cet exercice est prescrit, dans les bilans des exercices non prescrits à l'exception du bilan d'ouverture du premier de ces exercices.... ,,2) Toutefois, lorsque cette provision ne satisfaisait pas, dès l'origine, aux conditions de déductibilité, cette erreur initiale, pour autant qu'elle ne revête pas, pour le contribuable, un caractère délibéré, doit être corrigée dans le bilan de clôture de l'exercice au cours duquel elle a été irrégulièrement constituée ou, si cet exercice est prescrit, dans les bilans des exercices non prescrits à l'exception du bilan d'ouverture du premier de ces exercices, rendant ainsi sans objet sa reprise ultérieure pour emploi non conforme ou perte d'objet.
19-04-02-01-04-04 1) Il résulte du 5° du 1 de l'article 39 du CGI qu'une provision faisant l'objet d'un emploi non conforme à sa destination ou devenue sans objet au cours d'un exercice doit être réintégrée au bilan de clôture de ce même exercice ou, si cet exercice est prescrit, dans les bilans des exercices non prescrits à l'exception du bilan d'ouverture du premier de ces exercices.... ,,2) Toutefois, lorsque cette provision ne satisfaisait pas, dès l'origine, aux conditions de déductibilité, cette erreur initiale, pour autant qu'elle ne revête pas, pour le contribuable, un caractère délibéré, doit être corrigée dans le bilan de clôture de l'exercice au cours duquel elle a été irrégulièrement constituée ou, si cet exercice est prescrit, dans les bilans des exercices non prescrits à l'exception du bilan d'ouverture du premier de ces exercices, rendant ainsi sans objet sa reprise ultérieure pour emploi non conforme ou perte d'objet.



[RJ1] Rappr., pour l'application de la règle d'intangibilité du bilan en cas de reprise d'une provision non déduite alors qu'elle aurait dû l'être, CE, Plénière fiscale, 23 décembre 2013, Min. c/ SAS Foncière du Rond-Point, n° 346018 p. 337 ; CE, Plénière fiscale, 5 décembre 2016, Société Orange, n° 398859, p. 536.