Conseil d'État, 8ème / 3ème SSR, 14/10/2015, 374211

Références

Conseil d'État

N° 374211   
ECLI:FR:CESSR:2015:374211.20151014
Mentionné dans les tables du recueil Lebon
8ème / 3ème SSR
M. Mathieu Herondart, rapporteur
M. Benoît Bohnert, rapporteur public
SCP CELICE, BLANCPAIN, SOLTNER, TEXIDOR, avocats


lecture du mercredi 14 octobre 2015
REPUBLIQUE FRANCAISE

AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS



Texte intégral

Vu la procédure suivante :

M. B...A...a demandé au tribunal administratif de Paris de lui accorder la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2001 et 2002.

Par un jugement n° 1022031 du 25 janvier 2012, le tribunal administratif de Paris a rejeté cette demande.

Par un arrêt n° 12 PA01656 du 24 octobre 2013, la cour administrative d'appel de Paris, a, après avoir annulé ce jugement, accordé à M. et Mme A...la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales correspondant aux réductions des bases d'imposition imposables au barème de l'impôt sur le revenu des sommes de 9 766 euros et 13 304 euros au titre, respectivement, des années 2001 et 2002 et des bases d'imposition imposables à l'impôt sur le revenu au taux proportionnel de 16 % des sommes de 326 173 euros et 422 898 euros au titre de ces mêmes années.

Par un pourvoi, enregistré le 23 décembre 2013 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, le ministre délégué, chargé du budget demande au Conseil d'Etat :

1°) d'annuler cet arrêt ;

2°) réglant l'affaire au fond, de rejeter l'appel de M.A....


Vu les autres pièces du dossier ;

Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- la loi n° 92-666 du 16 juillet 1992 ;
- le code de justice administrative ;


Après avoir entendu en séance publique :

- le rapport de M. Mathieu Herondart, maître des requêtes,

- les conclusions de M. Benoît Bohnert, rapporteur public ;

La parole ayant été donnée, avant et après les conclusions, à la SCP Célice, Blancpain, Soltner, Texidor, avocat de M. A...;



1. Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que M. et Mme A...ont bénéficié au titre des années 2001 et 2002 d'une exonération d'impôt sur le revenu des plus-values de cession et des revenus de capitaux mobiliers correspondant aux actions de la société anonyme Europe Egide France (EEF) qui avaient été inscrites le 30 novembre 2000 sur le compte-titres du plan d'épargne en actions ouvert au nom de M. A... ; qu'à la suite de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M. et MmeA..., l'administration a indiqué, dans une proposition de rectification adressée aux contribuables le 16 septembre 2004, qu'elle entendait remettre en cause ces exonérations, en application de la procédure de répression des abus de droit prévue par l'article L. 64 du livre des procédures fiscales en se fondant sur deux motifs, le premier, tiré de la sous-évaluation des actions lors de leur inscription sur le compte-titres du compte d'épargne en actions dans le but de permettre à son titulaire de respecter formellement le plafond de 600 000 francs alors applicable pour bénéficier de l'exonération des produits et plus-values procurés par des placements effectués dans le cadre d'un plan d'épargne en actions, le second, tiré de ce que le titulaire d'un plan d'épargne en actions ne saurait légalement vendre et inscrire sur ce plan des valeurs mobilières lui appartenant déjà ; que, pour procéder à l'évaluation du prix des actions, la proposition, si elle mentionnait le prix de cession constaté pour d'autres transactions, se fondait sur quatre méthodes et retenait la moyenne des résultats obtenus, avant d'appliquer un abattement de 20 % ; que, par des observations du 18 octobre 2004, M. A... a contesté, d'une part, trois des quatre méthodes utilisées par l'administration pour évaluer les actions de la société EEF, d'autre part, avoir méconnu les conditions légales de fonctionnement du plan d'épargne en actions ; que l'administration a répondu à ces observations le 13 décembre 2004 ; que le ministre délégué, chargé du budget se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 24 octobre 2013 par lequel la cour administrative d'appel de Paris a accordé à M. et Mme A...la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales correspondant aux redressements fondés sur l'abus de droit en accueillant le moyen tiré de ce que la réponse aux observations du contribuable ne satisfaisait pas à l'exigence de motivation posée par l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ;

2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / (...) Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée " ;

3. Considérant que, lorsque, dans une proposition de rectification, l'administration motive un chef de redressement par plusieurs motifs distincts de nature à le justifier et que le contribuable conteste, dans ses observations, le bien-fondé de plusieurs de ces motifs, l'administration doit être regardée comme satisfaisant aux exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales lorsqu'elle répond de manière motivée aux observations du contribuable sur un des motifs fondant ce chef de redressement ; que la cour administrative d'appel de Paris s'est fondée sur l'absence de réponse de l'administration fiscale, dans son courrier du 13 décembre 2004, aux observations du contribuable sur le premier motif, relatif à la sous-évaluation des titres, pour juger que cette réponse ne satisfaisait pas à l'exigence de motivation posée par l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, sans rechercher si l'administration avait répondu de manière motivée aux observations du contribuable sur le second motif, relatif au respect des règles de fonctionnement du plan d'épargne en actions ; qu'elle a, en statuant ainsi, commis une erreur de droit ; que, par suite, son arrêt doit être annulé ;

4. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de régler l'affaire au fond en application des dispositions de l'article L. 821-2 du code de justice administrative ;

5. Considérant qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable à la procédure d'imposition en litige : " Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses : / (...) b) Ou qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus ; (...) / L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse. En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité dont les avis rendus feront l'objet d'un rapport annuel. / Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification " ; qu'il résulte de ces dispositions que, lorsque l'administration use de la faculté qu'elles lui confèrent dans des conditions telles que la charge de la preuve lui incombe, elle est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable, dès lors que ces actes ont un caractère fictif, ou, que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées, eu égard à sa situation ou à ses activités réelles ;

6. Considérant qu'aux termes de l'article 157 du code général des impôts : " N'entrent pas en compte pour la détermination du revenu net global : / (....) 5° bis Les produits et plus-values que procurent les placements effectués dans le cadre du plan d'épargne en actions défini à l'article 163 quinquies D (...) " ; qu'aux termes du I de l'article 163 quinquies D du même code alors applicable: " Les contribuables dont le domicile fiscal est situé en France peuvent ouvrir un plan d'épargne en actions dans les conditions définies par la loi n° 92-666 du 16 juillet 1992 modifiée. / Chaque contribuable ou chacun des époux soumis à imposition commune ne peut être titulaire que d'un plan. Un plan ne peut avoir qu'un titulaire. / Le titulaire d'un plan effectue des versements en numéraire dans une limite de 600 000 francs " ; qu'aux termes de l'article 5 de la loi du 16 juillet 1992 relative au plan d'épargne en actions : " 1. Avant le 1er janvier 1993, les versements peuvent également être constitués en tout ou partie par le transfert de titres détenus par le contribuable (...) " ;

7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. A...a acquis le 6 octobre 1999, auprès de la société ESEP participations, 250 titres de la société Europe Egide Finances, société non cotée en bourse, pour un prix unitaire de 2 400 francs (365,88 euros), soit pour un montant total de 600 000 francs (91 469 euros) ; qu'il a viré 100 000 francs le 8 septembre 2000 et 485 664 francs le 30 novembre 2000 sur le compte espèces de son plan d'épargne en actions, ouvert le 14 février 1994 ; qu'il a vendu 242 titres de la société Europe Egide Finances, qui ont été inscrits sur le compte-titres du plan d'épargne en actions le 30 novembre 2000 et a viré 580 000 francs du compte espèces de ce plan d'épargne en actions vers son compte bancaire ; qu'il a cédé 134 de ces actions de la société Europe Egide Finances le 9 juillet 2001 pour un prix unitaire de 2 800 euros ; qu'il a vendu le 21 mars 2002, à ce même prix unitaire, les 8 derniers titres lui appartenant directement pour les inscrire sur le compte-titres de son plan d'épargne en actions ; qu'il a cédé les 116 titres de la société Europe Egide Finances restant sur le plan d'épargne en actions le 9 septembre 2002 pour le prix unitaire de 3 600 euros ;

8. Considérant, en premier lieu, que si la loi du 16 juillet 1992 a prévu que les versements sur les plans d'épargne en actions interviennent en numéraire et ne peuvent être constitués par transferts de titres qu'au cours d'une période transitoire s'achevant le 1er janvier 1993, l'épargnant qui effectue des versements en numéraire sur son plan d'épargne en actions pour acheter des titres qui lui appartiennent déjà réalise une opération, d'ailleurs susceptible de dégager une plus-value imposable avec ses revenus au cours de l'année de la cession, qui ne peut être assimilée à un simple transfert de titres et qui ne méconnaît pas l'objectif de la loi qui, ainsi qu'il ressort de ses travaux préparatoires, était d'encourager les ménages à constituer une épargne longue et d'orienter cette épargne vers l'entreprise ; que, dans ces conditions, en se fondant sur le seul fait que M. A...a acquis des titres qui lui appartenaient déjà au travers de son plan d'épargne en actions, après avoir approvisionné en numéraire le compte espèces de ce plan, l'administration ne peut être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de ce que les opérations litigieuses auraient été inspirées par un but exclusivement fiscal en méconnaissant les objectifs poursuivis par le législateur et de ce qu'elles seraient ainsi constitutives d'un abus de droit ;

9. Considérant, en second lieu, que, dans sa proposition de rectification du 16 septembre 2004, l'administration indiquait pouvoir aussi fonder le recours à la procédure de répression des abus de droit prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales sur le fait que M. A... aurait minoré la valeur des titres placés sur son plan d'épargne en actions ; que, ainsi qu'il a été dit, elle a appliqué quatre méthodes de valorisation et retenu la moyenne des résultats obtenus ; que, dans sa réponse du 13 décembre 2004, elle n'a pas répondu aux observations du contribuable, qui critiquait trois des quatre méthodes d'évaluation utilisées ; que, dans ces conditions, la réponse aux observations du contribuable ne satisfaisait pas, en tant qu'elle confirmait le recours à la procédure de répression des abus de droit pour minoration de la valeur des titres, aux exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; que, par suite, les impositions litigieuses ne sauraient être justifiées sur ce fondement ;

10. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête, M. A...est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de paris a rejeté sa demande de décharge des impositions supplémentaires qu'il conteste ;

11. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros à verser à M.A..., au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;



D E C I D E :
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Article 1er : L'arrêt de la cour administrative d'appel de Paris du 24 octobre 2013 et le jugement du tribunal administratif de Paris du 25 janvier 2012 sont annulés.

Article 2 : M. A...est déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2001 et 2002 en ce qui concerne les plus-values de cession et les revenus de capitaux mobiliers constatés sur son plan d'épargne en actions.

Article 3 : L'Etat versera à M. A...la somme de 2 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Article 4 : La présente décision sera notifiée au ministre des finances et des comptes publics et à M. B...A....




Analyse

Abstrats : 19-01-03-02-025 CONTRIBUTIONS ET TAXES. GÉNÉRALITÉS. RÈGLES GÉNÉRALES D'ÉTABLISSEMENT DE L'IMPÔT. RECTIFICATION (OU REDRESSEMENT). - OBLIGATION DE MOTIVATION - CAS D'UN CHEF DE REDRESSEMENT FONDÉ SUR PLUSIEURS MOTIFS, CONTESTÉS PAR LE CONTRIBUABLE - POSSIBILITÉ POUR L'ADMINISTRATION DE RÉPONDRE DE MANIÈRE MOTIVÉE SUR UN SEUL DES MOTIFS - EXISTENCE.
19-01-03-03 CONTRIBUTIONS ET TAXES. GÉNÉRALITÉS. RÈGLES GÉNÉRALES D'ÉTABLISSEMENT DE L'IMPÔT. ABUS DE DROIT ET FRAUDE À LA LOI. - CONTRIBUABLE EFFECTUANT DES VERSEMENTS EN NUMÉRAIRE SUR SON PEA POUR ACHETER DES TITRES QUI LUI APPARTIENNENT DÉJÀ - ABSENCE D'ABUS DE DROIT.

Résumé : 19-01-03-02-025 Lorsque l'administration, dans une proposition de rectification, motive un chef de redressement par plusieurs motifs distincts de nature à le justifier et que le contribuable conteste, dans ses observations, le bien-fondé de plusieurs de ces motifs, l'administration satisfait aux exigences de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales (LPF) lorsqu'elle répond de manière motivée aux observations du contribuable sur un des motifs fondant ce chef de redressement.
19-01-03-03 Si la loi n° 92-666 du 16 juillet 1992 a prévu que les versements sur les plans d'épargne en actions (PEA) interviennent en numéraire et ne peuvent être constitués par transferts de titres qu'au cours d'une période transitoire s'achevant le 1er janvier 1993, l'épargnant qui effectue des versements en numéraire sur son PEA pour acheter des titres qui lui appartiennent déjà réalise une opération, d'ailleurs susceptible de dégager une plus-value imposable avec ses revenus au cours de l'année de la cession, qui ne peut être assimilée à un simple transfert de titres et qui ne méconnaît pas l'objectif de la loi qui, ainsi qu'il ressort de ses travaux préparatoires, était d'encourager les ménages à constituer une épargne longue et d'orienter cette épargne vers l'entreprise. Dans ces conditions, en se fondant sur le seul fait qu'un contribuable a acquis des titres qui lui appartenaient déjà au travers de son PEA, après avoir approvisionné en numéraire le compte espèces de ce plan, l'administration ne peut être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de ce que les opérations litigieuses auraient été inspirées par un but exclusivement fiscal en méconnaissant les objectifs poursuivis par le législateur et de ce qu'elles seraient ainsi constitutives d'un abus de droit.